Додати в закладки
Переклад
Translate
 Вхід в УЧАН Анонімний форум з обміну зображеннями і жартами. |
|
|
Скачати одним файлом. Книга: Бухгалтерський облік і прийняття рішень в банках / Л. М. Кіндрацька
10.5. Облік субординованих кредитів та операцій з дисконту векселів
Субординований кредит — це кредит, котрий передбачає, що в разі ліквідації позичальника сплата цього кредиту відбуватиметься після того, як будуть задоволені вимоги всіх інших кредиторів, але до задоволення вимог акціонерів.
Субординований кредит, якщо він не оформлений у вигляді боргових цінних паперів, обліковується як звичайний довгостроковий інвестиційний кредит, але він має певні особливості. Виплата процентів за таким кредитом може бути призупинена (якщо це зазначено у угоді) у разі:
введення режиму санації позичальника;
відсутності позитивного фінансового результату в позичальника за відповідний період;
з ініціативи позичальника.
Такі кредити, як правило, є довгостроковими або не мають визначеного строку (безстрокові). У разі безстрокового кредиту в угоді зазначається, що погашення може здійснюватися лише з ініціативи позичальника.
Процентна ставка за субординованими кредитами може бути фіксованою або плаваючою (у тому числі змішана, частина якої залежить від прибутку, а інша частина — фіксована).
Видачі, погашення та нарахування процентів за субординованими кредитами проводяться так само, як і за іншими кредитними операціями.
Видача кредиту:
Д-т 1524 (2074)
К-т 2600 (1200)
Нарахування процентів:
Д-т 2078
К-т 6017 (6027)
Отримання процентів:
Д-т 2600 (1200)
К-т 2078.
Якщо процентна ставка за кредитом складається з фіксованої та плаваючої частин, то процентні платежі за фіксованою ставкою нараховуються у звичайному порядку безперервно; частина процентних платежів за субординованим кредитом, що залежить від результатів діяльності позичальника, нараховується лише в разі отримання відповідних підтверджуючих документів (наприклад, річного звіту, затвердженого зборами акціонерів).
Операції банків з векселями можна поділити на операції, які пов’язані з випуском векселів, та операції, які пов’язані з обігом векселів. Облік операцій, які пов’язані з випуском векселів, регулюється Інструкцією з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами установ комерційних банків України. До активних операцій банків, які пов’язані з обігом векселів, належать операції з дисконту векселів, форфейтингові операції та операції з надання ломбардних кредитів під заставу векселів.
До позабалансових кредитних операцій, які здійснюються банком, належать операції з надання акцептів, авалювання та індосаменту векселів.
Дисконтна операція банку з векселями є кредитною операцією, за якою банк купує у векселедержателя вексель до настання терміну платежу за ним. Передача векселя векселедержателем в повну власність банку здійснюється шляхом передавального напису — індосаменту на його ім’я. Кошти, що сплачуються при цьому банком, є кредитом векселедержателю.
Внаслідок особливого характеру вексельного права вексельний кредит має деякі відмінності від звичайних кредитів:
особа, яка отримує кредит — пред’явник векселя, та особа, яка погашає кредит — платник за векселем, є різними особами;
відповідальність за погашення вексельного кредиту несуть разом пред’явник векселя і платник за ним;
вексельний кредит погашається в точно встановлений термін — строк платежу за векселем є одноразовим платежем. При цьому вексельний кредит не може бути пролонгований.
При проведенні банком операції врахування векселів банк керується своєю обліковою політикою.
Купівля векселя здійснюється за ціною, нижчою від ціни, зазначеної на векселі, тобто з дисконтом. Дисконт є процентним доходом, який має обліковуватись за принципом нарахування. Крім процентного доходу у вигляді дисконту за цією операцією банк звичайно отримує комісійний дохід за інкасування векселів.
Врахування банком векселів, що пред’являються клієнтом-векселедержателем, здійснюється в межах певної суми. Розмір цієї суми визначається розміром кредитної лінії, яку банк відкриває цьому клієнтові. При укладанні угоди на відкриття кредитної лінії банк відображає її позабалансом таким бухгалтерським проведенням:
Д-т 9129 Інші зобов’язання з кредитування, які надані клієнтам
К-т 9900 Контррахунок.
При пред’явленні клієнтом векселів для врахування банк перевіряє його формальну відповідність нормам вексельного права. За відсутності будь-яких претензій до векселя банк оплачує вексель і перераховує відповідну суму клієнтові, який представив вексель для врахування. При цьому здійснюється проведення:
· на суму валюти векселя
Д-т 2020 Рахунки суб’єктів господарської діяльності за врахованими векселями
· на суму валюти векселя за мінусом дисконту
К-т 2600 Поточний рахунок клієнта, або
1200 Кореспондентський рахунок банку в НБУ
· на суму дисконту
К-т 3600 Доходи майбутніх періодів
Позабалансом виконується відповідне проведення, яке відображає зменшення зобов’язань банка з кредитування:
Д-т 9900 Контррахунок
К-т 9129 Зобов’язання з кредитування.
При надходженні коштів в оплату векселя банк спрямовує їх на погашення кредиту:
Д-т 2600 Поточний рахунок клієнта або
1200 Кореспондентський рахунок банку.
К-т 2020 Рахунки суб’єктів господарської діяльності за врахованими векселями.
Якщо отримати платіж за векселем не можна через неакцепт, неспроможність платника або неоплату векселя при настанні строку платежу, банк вчиняє процедуру протесту за векселем і переносить суму кредиту на рахунок «Опротестованих векселів»:
Д-т 2027 Опротестовані векселі суб’єктів господарської діяльності.
К-т 2020 Рахунки суб’єктів господарської діяльності за врахованими векселями.
При отриманні оплати за векселем відповідна сума записується проведенням:
Д-т 2600 Поточний рахунок клієнта,
1200 Кореспондентський рахунок у НБУ
К-т 2027 Опротестовані векселі суб’єктів господарської діяльності.
Якщо отримання коштів в оплату векселя є сумнівним, сума кредиту переноситься на рахунок «Сумнівної заборгованості за врахованими векселями» суб’єктів господарської діяльності (№ 2092).
Аналогічно звичайним кредитам банк повинен вчасно створювати резерв на можливі втрати за вексельними кредитами. Списання сумнівної заборгованості здійснюється за рахунок відповідного резерву.
10.6. Порядок бухгалтерського обліку
позабалансових кредитних операцій
Кредит починає існувати як актив з того часу, коли банк узяв на себе зобов’язання з кредитування клієнта (контрагента). Коли дата операції (дата укладання контракту) і дата перерахування коштів клієнтові не збігаються, тобто виникає розрив між цими двома операціями, банк відображає позабалансом факт виникнення зобов’язання. Отже, позабалансом обліковуються майбутні активні операції банку. Їх вплив на активи залежить від виконання певних умов. Зобов’язання вважаються безвідкличними, виконання яких при настанні цих умов є обов’язковим (виняток можуть становити лише форсмажорні обставини).
До кредитних операцій, що обліковуються позабалансом, належать:
гарантії, що є не що інше як умовні зобов’язання, імовірність виконання яких залежить від платоспроможності та фінансового стану контрагента. До них належать надані акценти та індосаменти, підтверджені безвідкличні акредитиви;
тверді зобов’язання з кредитування, за якими банк повинен виплатити або авансувати грошові кошти в разі прийнятого контрагентом рішення скористатися ними. До них належать невикористані кредитні лінії, залишок за овердрафтом, непокриті акредитиви.
Позабалансові зобов’язання, що виникають як наслідок укладених контрактів, обліковуються за розділами 90—95 класу 9 Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків. За відповідними рахунками цих розділів обліковуються також умовні виплати, точна сума яких буде визначена при фактичному виконанні певних умов або настанні подій. Їх умовність буде змінена на зобов’язання, тільки що вони стануть імовірними. До настання цього вони не мають характеру кредитного ризику (наприклад, виплати штрафів, що перебувають на стадії судового розгляду). Тому банки мають оцінювати ризик відпливу коштів та створювати загальні резерви за цими платежами.
Комісійна винагорода, яку отримують банки при здійсненні позабалансових кредитних операцій, прирівнюється до процентної, а отже, обліковується за відповідними рахунками групи 609 Плану рахунків.
Як гарантії, так і умовні зобов’язання виникають того дня, коли банк підтверджує, що зобов’язання контрагентом перед третьою стороною будуть виконані. Саме тому такі операції класифікуються як гарантійні і означають, що в разі неплатоспроможності контрагента (або за будь-яких інших аналогічних обставин) банк, як гарант, погасить всі зобов’язання контрагента перед третьою стороною.
До гарантійних операцій належать поручительства, операції акцепту платіжних документів, авалювання векселів, індосаменту боргових цінних паперів, підтвердження безвідкличних акредитивів.
За Планом рахунків гарантії та інші умовні зобов’язання класифікуються за контрагентами:
гарантії, надані клієнтам від імені банків, обліковуються як гарантії банкам;
гарантії, надані банкам від імені клієнтів, обліковуються як гарантії клієнтам;
гарантії, отримані від Уряду України, обліковуються окремо.
Такий підхід означає, що кредит у разі неплатоспроможності контрагента (банку чи суб’єкта господарської діяльності) йому буде наданий, оскільки банк виступив гарантом за виконання зобов’язань перед третьою стороною.
Гарантії поділяються на такі групи:
гарантії надані;
гарантії отримані.
Гарантії, які були надані клієнтам і за якими існує реальна імовірність того, що банк змушений буде платити за зобов’язаннями цього клієнта, обліковуються на відповідних рахунках сумнівних гарантій.
Розглянемо приклади.
1. 20.06 банк А відкриває кредитну лінію клієнту МП «Мир» на 100 000 грн., але за умови отримання гарантії від банку Б, яку було документально оформлено 01.07.
20.06 банк А жодних бухгалтерських проведень не виконує;
01.07 після отримання від банку Б відповідної гарантії, банк А бере на себе зобов’язання щодо відкриття кредитної лінії, про що в облік заносяться проведення:
Д-т 9010 Прості гарантії, що отримані від банків 100 000 грн.
К-т 9900 Контррахунок 100 000 грн.
Водночас:
Д-т 9129 Інші зобов’язання з кредитування,
які надані клієнтам 100 000 грн.
К-т 9900 Контррахунок 100 000 грн.
У разі невиконання клієнтом будь-яких зобов’язань, щодо яких була отримана гарантія, банк А звертається до гаранта — банку Б з вимогою виконати зобов’язання за наданою гарантією. Отримані від гаранта кошти спрямовуються на погашення зобов’язань клієнта перед банком А.
2. 05.07 клієнт МП «Мир» подає банку до врахування (обліку) товарний вексель на суму 65 000 грн. строком до 05.09, дисконт за яким 5000 грн. Як зазначено в умові (див. приклад 1), цьому клієнтові в банку А відкрита кредитна лінія, яка забезпечена гарантією банку Б.
Врахування векселя відображається в банку А бухгалтерським проведенням:
Д-т 2020 Рахунки суб’єктів господарської
діяльності за врахованими векселями 65 000 грн.
К-т 2026 Неамортизований дисконт
за врахованими векселями суб’єктів
господарської діяльності 5000 грн.
К-т 2600 Поточні рахунки суб’єктів господарської
діяльності 60000 грн.
Це бухгалтерське проведення свідчить, що за балансовим рахунком № 2020 банк враховує вексель за номінальною вартістю, а отже, сума дисконту обліковується за окремим рахунком № 2026. Щомісячно (у сумі, що відноситься до цього періоду) банк проводить операцію з амортизації дисконту:
Д-т 2026 Суб’єктів господарської діяльності. Неамортизований дисконт, за врахованими векселями.
К-т 6022 Процентні доходи за рахунками суб’єктів господарської діяльності за врахованими векселями.
Далі повернемося знову до прикладу.
05.09, тобто у визначений день погашення векселя, сума за векселем не сплачується. Це дає банку А право вимагати від банку Б необхідну суму на погашення векселя, про що в обліку складаються відповідні проведення:
Д-т 9010 Прості гарантії, що отримані від банків 65 000 грн.
К-т 9900 Контррахунок 65 000 грн.
Одночасно
Д-т 1819 Інша кредиторська заборгованість
за операціями з банками 65 000 грн.
К-т 2020 Рахунки суб’єктів господарської
діяльності за врахованими векселями 65 000 грн.
Проте невиконання клієнтом своїх зобов’язань вже за першим кредитом дає підставу банку А визнати решту (100 000 — 60 000) 40 000 грн. позабалансових зобов’язань сумнівними, що в обліку відображається такими проведеннями:
Д-т 9900 Контррахунок 40 000 грн.
К-т 9129 Інші зобов’язання з кредитування, які
надані клієнтам 400 000 грн.
Д-т 9091 Сумнівні гарантії, що надані клієнтам 40 000 грн.
К-т 9900 Контррахунок 400 000 грн.
При виконанні зобов’язань за виданими гарантіями у банків виникає дебіторська заборгованість за платежами клієнта, щодо якого надавалась гарантія, котрий, однак, у майбутньому виявився неплатоспроможним. За цих умов актив визнається як сумнівний. Саме тому банк може вимагати від контрагента надання так званих контргарантів, а це не що інше як гарантія, відносно якої існує відповідна пов’язана зворотно надана гарантія. Контргарантії щодо наданих гарантій не мають економічного змісту, а отже за Планом рахунків не виокремлюються.
Контргарантії стосуються отриманих гарантій і обліковуються за окремим позабалансовим рахунком 9015 «Контргарантії, що отримані від банків».
Якщо під оплачену гарантію є контргарантія, за якою можна отримати компенсацію (наприклад, контргарантія від першокласного банку), банку доцільно обліковувати кошти, що сплачені за наданою гарантією за рахунками сумнівної заборгованості за виплаченими гарантіями. Банк, який видав контргарантію, визнає за своїм обліком факт сумнівного кредиту.
Невикористані позабалансові зобов’язання можуть списуватися з обліку, якщо:
клієнт отримав кредит у межах відкритої кредитної лінії;
банк застосував процедури овердрафту;
банк виплатив кошти в погашення виданої гарантії.
10.7. Облік сумнівних кредитів та резервів
під кредитні ризики
Положення Про порядок формування і використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями комерційних банків (затверджене Постановою Правління НБУ від 27.03.98 за № 122) визначає порядок створення загальних та спеціальних резервів і погашення безнадійної кредитної заборгованості за рахунок коштів цих резервів.
Облік збільшення та зменшення сум резервів здійснюється за такими рахунками:
|
7701 |
Відрахування в резерв під заборгованість інших банків |
|
|
|
|
7702 |
Відрахування в резерв під заборгованість за наданими кредитами клієнтам |
Комерційні банки створюють резерви для відшкодування можливих втрат за основним боргом (без процентів і комісій) за всіма видами наданих кредитів у національній та іноземній валютах за винятком бюджетних кредитів, а також кредитів між установами в системі одного комерційного банку.
Загальний резерв нараховується на стандартні кредити, а спеціальний — на кредити під контролем, субстандартні, сумнівні, безнадійні.
Обсяг резервів визначається відповідно до загальної кредитної заборгованості за кожною групою кредитів, класифікованих за ступенем ризику з урахуванням коефіцієнтів ризику та щоквартально уточнюється.
Для нарахування резервів комерційний банк проводить оцінку кредитної заборгованості. До уваги береться:
фінансовий стан позичальника;
платіжна дисципліна при погашенні основної суми боргу та процентів за кредитом.
Для оцінки фінансового стану позичальника проводиться аналіз діяльності за напрямами, що рекомендовані Положеннями, та вивчаються резерви щодо його поліпшення. На підставі здобутих результатів позичальників поділяють на такі класи:
«А» — фінансова діяльність здійснюється на рівні, що забезпечує високу дохідність, прибутковість операцій, більш того, наявні резерви щодо підтримки фінансового стану на цьому рівні досить великі, а отже, імовірність непогашення позики зводиться до мінімуму.
«Б» — фінансова діяльність призводить до добрих результатів, проте резерви щодо утримання її на відповідно високому рівні вже вичерпані.
«В» — фінансова діяльність визначається як задовільна, хоча простежується чітка тенденція до погіршення.
«Г» — фінансова діяльність досить нерівномірна щодо результатів, за короткі періоди часу прибутки змінюються на збитки.
«Д» — за результатами діяльності чітко простежуються збитки; вочевидь, що ні основна сума боргу за кредитом, ні проценти сплачені не будуть.
Платіжна дисципліна позичальників може бути доброю, слабкою та недостатньою.
Доброю вона визнається за таких умов: заборгованість за кредитом та проценти сплачуються своєчасно або в разі однієї пролонгації — терміном, що не перевищує 90 днів.
Слабкою — за умови, що прострочка заборгованості за кредитом та процентів за ним становлять не більш як 90 днів, допускається також пролонгація кредиту терміном понад 90 днів за умови, що проценти сплачуються своєчасно.
Недостатньою — у разі прострочення платежу за кредитом та за процентами понад 90 днів або щодо пролонгованої позики понад 90 днів, але за несплати процентів.
При визначенні обсягу резерву сума заборгованості за кожним позичальником зменшується на вартість:
гарантій (Кабінету Міністрів України, банків, зареєстрованих як юридичні особи у країнах, віднесених до категорії А;
застави (грошових вкладів і депозитів позичальника, які розміщені в банку, що надає кредит).
Вартість майна та майнових прав позичальника, оформлених під заставу, визначається комерційним банком за реальною (ринковою) вартістю з урахуванням складності реалізації цього майна у разі невиконання позичальником своїх зобов’язань за кредитом. Застава оформляється договором застави відповідно до Закону України «Про заставу».
У розрахунок розміру резерву за кредитами, класифікованими як «стандартні», вартість заставленого майна (майнових прав) включається в розмірі, що не перевищує 50% вартості, визначеної договором застави. За кредитами, що класифіковані як «під контролем», «субстандартні», «сумнівні», вартість заставленого майна до 01. 01. 2000 року приймається до розрахунку резервів у розмірі 20%, а з 01. 04. 2000 розрахунок резерву провадитиметься без урахування вартості застави. Ці умови не поширюються на передані у заставу державні цінні папери. У розрахунок розміру резерву за кредитами, наданими під заставу державних цінних паперів, включається вартість застави, зазначеної у договорі застави, але не вище реальної (ринкової) вартості.
За кредитами, класифікованими як «безнадійні», банк формує резерв у наступному кварталі після віднесення кредиту до цієї категорії, незалежно від наявної застави. Ураховуючи зміни кон’юнктури ринку, необхідно щоквартально, а також щоразу після пролонгації кредитного договору, переглядати вартість заставленого майна. Якщо ця процедура банком не виконується, то резерв формується на всю суму основного боргу за кредитами, без урахування вартості застави.
Викладений матеріал дає основу класифікувати кредитний портфель за такими групами:
|
Фінансовий стан |
Погашення заборгованості |
||
|
добре |
слабке |
недостатнє |
|
|
А |
Стандартний |
Під контролем |
Субстандартний |
|
Б |
Під контролем |
Субстандартний |
Сумнівний |
|
В |
Субстандартний |
Сумнівний |
Безнадійний |
|
Г |
Сумнівний |
Безнадійний |
Безнадійний |
|
Д |
Безнадійний |
Безнадійний |
Безнадійний |
У разі класифікації кредитів за ступенем ризику та віднесення їх до відповідної груп при розрахунку резерву за врахованими векселями, факторингом до уваги береться лише один критерій, а саме — погашення позичальником заборгованості.
Стандартною визначається заборгованість, за якою термін погашення (або повернення) передбачений угодою, ще не настав.
Сумнівною — заборгованістю за опротестованими векселями з терміном прострочення не більш як 30 днів; за факторинговими операціями — не більш як 90 днів після настання терміну, передбаченого угодою.
Безнадійною — заборгованість за опротестованими векселями з терміном прострочки понад 30 днів, заборгованість за факторинговими операціями, за якими клієнт не виконав своїх зобов’язань впродовж 90 днів після настання терміну платежу за угодою.
При розрахунку обсягу резервів за кожною групою кредитів до уваги береться фактична кредитна заборгованість та затверджений процент відрахувань до резерву, а саме:
2% — група «стандартні кредити»;
5% — група «кредити під контролем»;
20% — група «субстандартні кредити»;
50% — група «сумнівні кредити»;
100% — група «безнадійні кредити».
Якщо перша група кредитів має назву «стандартні», то решта чотири групи об’єднані спільною назвою «нестандартні».
Істотний вплив на подальший розгляд питань даного розділу мають положення, викладені в Порядку бухгалтерського обліку формування і використання резервів, списання та повернення раніше списаних безнадійних активів у комерційних банках України (затверджений Постановою Правління Національного банку України від 16.12.98 за № 520).
Отже, резерв під кредитні ризики утворюється з резерву під стандартну заборгованість та резерву під нестандартну заборгованість за кредитами (кредити під контролем, субстандартні, а також безнадійні, сумнівні кредити). Резерв формується у валюті, в якій враховується заборгованість у повному обсязі відповідно до сум фактичної кредитної заборгованості за групами ризику та встановленого рівня (%) резерву. Резерв як під стандартну, так і під нестандартну заборгованість формується щоквартально.
До сукупної заборгованості за кредитами, гарантіями та поручительствами, які фактично надані, належить заборгованість за балансовими рахунками 1510-1517, 1520-1527, 1581, 1582, 1589, 2000, 2010, 2020, 2027, 2030, 2037, 2040, 2045-2047, 2050, 2055-2057, 2061, 2062, 2065-2067, 2070-2077, 2090-2099, 2100-2107, 2110-2117, 2190, 2191, 2198, 2199, 2200-2207, 2210-2217, 2290, 2291, 2299, 9000, 9002, 9020, 9090, 9091.
Резерв формується головним банком та його філіями. Резерв під стандартну заборгованість за кредитами обліковується на балансі головного банку, а резерв під нестандартну заборгованість — на балансі установ банку, які зареєстровані як платники податку. За повноту формування резервів відповідальність несе головний банк (юридична особа).
Резерви поділяються на такі групи:
спеціальні резерви, які створюються для відшкодування можливих збитків за кредитами, дебіторською заборгованістю банків та іншими активами;
загальні резерви — створюються для відшкодування можливих непередбачених ризиків.
Такий поділ резервів свідчить, що комерційні банки у процесі аналізу ефективності здійснюваних активних операцій можуть формувати резерви на покриття можливих втрат за активами у національній та іноземній валютах, включаючи розміщені депозити, надані кредити, придбані цінні папери, дебіторську заборгованість та інші активи.
У фінансовому обліку спеціальні резерви створюються за всіма видами активів у необхідних сумах.
Розглянемо резерви за можливими втратами за кредитними операціями комерційних банків.
Спеціальні резерви обліковуються на контрактивних рахунках:
групи 159: балансові рахунки — № 1590 «Резерви під нестандартну заборгованість інших банків»; № 1591 «Резерви під стандартну заборгованість інших банків». (Названі рахунки є контрактивні до рахунків розділу 15 «Кошти в інших банках»).
групи 240: балансові рахунки — № 2400 «Резерви під нестандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам; № 2401 «Резерви під стандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам. Ці рахунки є контрактивні до рахунків розділів 20 «Кредити, які надані суб’єктам господарської діяльності», 21 «Кредити, які надані органам загального державного управління», 22 «Кредити, які надані фізичним особам».
У фінансовому обліку відрахування до резерву в повному обсязі визнається витратною статтею. Відрахування до резервів супроводжується відповідними бухгалтерськими проведеннями:
Дебет |
7701 |
«Відрахування під заборгованість інших банків» |
|
Кредит |
1590 |
«Резерви під нестандартну заборгованість інших банків» |
|
Кредит |
1591 |
«Резерви під стандартну заборгованість інших банків» |
|
Дебет |
7702 |
«Відрахування в резерв під заборгованість за наданими кредитами клієнтам» |
|
Кредит |
2400 |
«Резерви під нестандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам» |
|
Кредит |
2401 |
«Резерви під стандартну заборгованість за кредитами, які надані клієнтам |
Розрахункову суму резервів зменшують кредитуванням відповідних рахунків групи 770 «Відрахування в резерв». До 1 січня 1999 року така операція проводилася записами за рахунками 670 групи «Зменшення резервів за заборгованістю», що постановою Правління НБУ від 16.12.98 за № 520 виключена з діючого Плану рахунків.
Отже, при зменшенні розрахункового розміру спеціальних резервів під стандартну та під нестандартну заборгованість в обліку виконується проведення:
Д-т Рахунок (контрактивний) сформованого резерву
К-т Рахунки 770 групи «Відрахування в резерви».
У разі формування резервів в іноземній валюті бухгалтерські проведення виконуються з урахуванням офіційного курсу на день операції. Резерви формуються за кожною валютою окремо. Переоцінка резервів в іноземній валюті від зміни курсів відноситься на балансовий рахунок № 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».
Списати безнадійні активи можна так:
методом створення резервів — за дебетом контрактивних рахунків сформованих резервів;
методом прямого списання — за дебетом групи рахунків 771 «Списання безнадійних активів».
Згідно з цими методами відображається в обліку повернення раніше списаних сум безнадійної заборгованості:
за кредитом рахунків 770 «Відрахування в резерви»;
за кредитом групи рахунків 771 «Списання безнадійних активів» (за умови, що повернення відбувається протягом звітного року) або за кредитом групи рахунків 671 «Повернення списаних активів (за умови, що повернення здійснюється в наступному (після звітного) році).
При списанні безнадійної заборгованості за рахунок резервів виконуються проведення:
Д-т Відповідний контрактивний рахунок сформованого резерву;
К-т Відповідний рахунок сумнівної заборгованості.
Списана безнадійна заборгованість за рахунок спеціальних резервів обліковується за групою позабалансових рахунків 961 «Борги, списані у збиток». При цьому здійснюються проведення:
Д-т 9610 Борги банків, які списані у збиток, 9611 Борги клієнтів, які списані у збиток.
К-т 9910 Контррахунки для рахунків розділів 96—98.
Повернення раніше списаної суми безнадійної заборгованості:
Д-т Коррахунок, рахунок клієнта;
К-т 770 Відрахування до резервів.
Одночасно здійснюється проведення за кредитом групи позабалансових рахунків 961 «Борги, списані у збиток». Після закінчення строку позовної давності, якщо списаний актив не було повернено, виконується аналогічне проведення.
У разі застосування методу прямого списання збитки, що фактично виникли за активами, за якими не було попередньо сформованих резервів, списуються безпосередньо на рахунок витрат такими бухгалтерськими проведеннями:
Д-т відповідні рахунки групи 771 Списання безнадійних активів
К-т рахунки Сумнівної заборгованості.
Списана безнадійна заборгованість враховується за групою позабалансових рахунків 961 «Борги, списані у збиток». При цьому здійснюються проведення:
Д-т відповідні рахунки групи 961 Борги, списані у збиток
К-т 9910 Контррахунки для рахунків розділів 96—98.
Повернення раніше списаної суми безнадійної заборгованості:
Д-т Коррахунок, рахунок клієнта
К-т відповідні рахунки групи 771 Списання безнадійних активів (якщо повернення здійснюється протягом поточного року)
або
К-т відповідні рахунки групи 671 Повернення списаних активів (якщо повернення здійснюється у наступному році).
Одночасно здійснюється проведення за кредитом групи позабалансових рахунків 961 «Борги, списані у збиток».
Після закінчення строку позовної давності, якщо списаний актив не було повернено, здійснюється аналогічне проведення.
Розглянемо приклад.
Станом на 01.12.98 кредитний портфель банку (кредити, надані суб’єктам господарської діяльності) сформовано за такими групами:
|
Група кредитів |
Сума, грн. |
Ризик, % |
Сума резерву, грн. |
|
Стандартні |
10 000 |
2 |
200 |
|
Субстандартні |
5000 |
20 |
1000 |
|
Сумнівні |
2000 |
50 |
1000 |
|
Усього |
17 000 |
|
2200 |
Формування резерву супроводжується бухгалтерським проведенням:
Д-т 7702 Відрахування до резерву під заборгованість
за кредитами, які надані клієнтам 200 грн.
К-т 2401 Резерви під стандартну заборгованість
за кредитами, які надані клієнтам 200 грн.
Д-т 7702 Відрахування до резерву під заборгованість
за кредитами, які надані клієнтам 2000 грн.
К-т 2400 Резерви під нестандартну заборгованість
за кредитами, які надані клієнтам 2000 грн.
Протягом місяця:
05.12.98 банк видав нових кредитів на суму 2000 грн.;
10.12.98 поліпшився фінансовий стан позичальника, тому кредит на 800 грн., який був віднесений до «субстандартних» кредитів, перенесено до катерогії «стандартні»;
15.12.98 банк визнав безнадійним кредит на суму 1000 грн., який був віднесений до категорії «сумнівні».
Бухгалтерські проведення зі списання безнадійної заборгованості за рахунок резервів станом на 15.12.98 такі:
Д-т 2400 Резерви під нестандартну заборгованість
клієнтів за кредитами, які надані
клієнтам 1000 грн.
К-т відповідні рахунки групи 209 Сумнівна
заборгованість за кредитами, які надані
суб’єктам господарської діяльності 1000 грн.
Одночасно здійснюється проведення за дебетом позабалансового рахунку:
Д-т 9611 Борги клієнтів, які списані у збиток 1000 грн.
К-т 9910 Контррахунок 1000 грн.
Отже, за станом на 01.01.99 кредитний портфель банку має такий вигляд:
|
Група кредитів |
Сума, грн. |
Ризику, % |
Сума резерву, грн. |
|
Стандартні |
10 000 + 2000 + 800 = 12 800 |
2 |
256 |
|
Субстандартні |
5000 – 800 = 4200 |
20 |
840 |
|
Сумнівні |
2000 – 1000 = 1000 |
50 |
500 |
|
Безнадійні |
1000 |
100 |
1000 |
|
Усього |
19 000 |
|
2596 |
05.01.99 банк, переглянувши свій кредитний портфель, виконує таке бухгалтерське проведення:
Д-т 7702 Відрахування в резерв під заборгованість
за кредитами, які надані клієнтам 56 грн.
К-т 2401 Резерви під стандартну заборгованість
за кредитами, які надані клієнтам 56 грн.
розрахунок: (256 – 200).
Д-т 7702 Відрахування в резерв під заборгованість
за кредитами, які надані клієнтам 340 грн.
розрахунок: (2000 – 840 – 500 – 1000).
К-т 2400 Резерви під нестандартну заборгованість
клієнтів за кредитами, які надані клієнтам 340 грн.
25.01.99 частково повернено кредит, списаний як «безнадійний» у 1998 році, на суму 400 грн.
Бухгалтерське проведення за повернення кредиту 25.01.99:
Д-т Коррахунок або рахунок клієнта 400 грн.
К-т 7702 Відрахування в резерв під заборгованість за
кредитами, які надані клієнтам 400 грн.
Одночасно здійснюється таке проведення:
Д-т 9910 Контррахунок 400 грн.
К-т 9611 Борги клієнтів, які списані у збиток 400 грн.
Безнадійна кредитна заборгованість відшкодовується комерційним банком за рахунок резерву під нестандартну заборгованість за умови виконання вимог статті 12 Закону України «Про внесення змін і доповнень до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».
Розглянемо приклади.
Якщо опротестований у неплатежі вексель залишається непогашеним протягом 30 календарних днів із дня його опротестування і векселедержатель порушив справу щодо банкрутства векселедавця в Арбітражному суді, безнадійна заборгованість за кредитними угодами списується за рахунок резерву під нестандартну заборгованість.
Безнадійна заборгованість позичальника, визнаного банкрутом у встановленому законодавством порядку, списується за рахунок резерву під нестандартну заборгованість комерційного банку після прийняття Арбітражним судом рішення про визнання позичальника банкрутом.
Якщо комерційний банк надає кредит позичальнику, проти якого порушено справу про банкрутство до часу укладення кредитної угоди, а інформація про порушення цієї справи була оприлюднена (за винятком випадків надання кредитів у межах процедури санації позичальника під заставу корпоративних прав), безнадійна заборгованість за кредитом погашається за рахунок резерву під стандартну заборгованість комерційного банку.
Комерційний банк може самостійно списати безнадійну заборгованість за рахунок резерву під стандартну заборгованість відповідно до рішення правління банку (за наявності оформленого у встановленому порядку протоколу засідання), але не пізніше останнього робочого дня поточного року, в якому кредитна заборгованість визнана безнадійною.
Списання безнадійної кредитної заборгованості за рахунок резерву під нестандартну заборгованість здійснюється за рішенням правління комерційного банку за умови виконання вимог чинного законодавства України.
Комерційні банки зобов’язані продовжувати роботу з клієнтами щодо повернення ними боргу, списаного за рахунок резервів, протягом строку позовної давності. Якщо протягом цього строку комерційному банку не вдалося погасити безнадійну кредитну заборгованість, то вона вважається повністю безнадійною і списується з позабалансу.
Податковим законодавством України окреслено межу відображення відрахувань до резервів у складі валових витрат банку, а саме: 40% — до 31.12.99; 30% — до 31.12.2001; 20% — починаючи з 01.01.2002. Тому операцію з формування резерву слід відображати двічі: один раз у фінансовому обліку, другий — у податковому. Проте незалежно від джерела формування спеціального резерву його облік залишається незмінним, оскільки всі витрати (оподатковувані та неоподатковувані) відображуються у звіті про прибутки та збитки. Обсяг сформованого резерву змінює валюту балансу (рис. 10.1).
|
Актив |
Зобов’язання |
|
Капітал |
|
|
Контрактивні |
Відрахування |
|
Усього |
Усього |
Рис. 10.1. Вплив контрактивних
рахунків резервів на валюту балансу
Робота банків зі створення резервів вимагає постійного перегляду кредитного портфеля з метою оцінки кредитних ризиків. Тому важливою з огляду на потреби звітності є достовірна інформація бухгалтерського обліку щодо формування резервів та їх використання.
Спеціальні резерви забезпечують банкам певну стабільність фінансової діяльності і дозволяють уникати різких коливань поточного прибутку, пов’язаних зі списанням кредитних збитків.
Фінансовий облік створення та використання резервів під кредитні ризики банку не пов’язаний з порядком оподаткування прибутку, оскільки фінансовий облік відокремлений від податкового.
|
Ñ |
Ключові поняття |
Гарантія — зобов’язання, щодо якого юридична чи фізична особа відповідає повністю або частково перед кредиторами в разі невиконання боржником своїх зобов’язань.
Довгостроковий кредит — кредит, наданий банками та іншими кредитними інститутами на тривалий термін (понад 1 рік) суб’єктам господарської діяльності та приватним особам на відновлення, розширення й створення основних фондів (основного капіталу).
Зобов’язання з фінансування — безвідкличне зобов’язання надати клієнтові кредит.
Кредит — будь-яка угода між банком та контрагентом (клієнтом або іншим банком), згідно з якою банк за винагороду надає кошти в розпорядження контрагента на умовах терміновості та повернення.
Короткостроковий кредит — кредит з початковим терміном погашення до одного року.
Кредитна операція — надання банком кредиту або зобов’язання (гарантії поручительства, авалю тощо), яке в разі виконання операції приведе до авансування грошових коштів.
Кредитний ризик — ризик втрат від того, що контрагент не виконає своїх зобов’язань.
Овердрафт — короткостроковий кредит, що надається банком надійному клієнтові понад залишок коштів на його поточному рахунку в цьому банку в межах заздалегідь обумовленої суми шляхом дебетування його рахунку.
Овернайт — надані та отримані кредити і депозити терміном не більш як один операційний день без урахування неробочих днів банку.
Субординований борг — позика (забезпечена або незабезпечена), за якою в договірному порядку погоджено, що в разі ліквідації або банкрутства боржника сплата відбудеться після задоволення вимог усіх інших кредиторів.
Факторинг — кредитна операція, за якою банк купує у клієнта право на стягнення його дебіторської заборгованості.
Форфейтинг — кредитна операція, що полягає в купівлі боргу у вигляді оборотних документів (векселя, акредитива) із взяттям на себе зобов’язання про відмову регресу до пред’явника у разі несплати документа, тобто на безобіговій основі.
ДИДАКТИЧНІ МАТЕРІАЛИ
Плани практичних занять
Розглядають та обговорюють питання:
1) характеристика Плану рахунків за обліком кредитних операцій банку;
2) порядок нарахування доходів за активними кредитними операціями та відображення їх у системі фінансового і податкового обліку;
3) облік формування та використання резервів, створюваних на випадок втрат за позиками комерційних банків.
2. Розв’язується задача з наведеного далі навчального завдання.
Навчальне завдання
2 січня 1999 року комерційний банк «Новий» видав дві позики:
1) фірмі «Інтелект» — 20 000 грн. на один місяць;
2) фірмі «Наука» — 30 000 грн. на два місяці. Заставлено майно — автомобіль «Fiat» — 20 000 грн.
Кредити видано під 20% річних з помісячною оплатою. Проценти нараховуються в останній день місяця. Резерв за можливими втратами через позики переглядається щомісячно.
Виконати наведені далі завдання.
1. Здійснити всі необхідні проведення щодо наданих позик (на момент надання позики кредити класифіковано як «стандартні»):
перераховано суми позики на рахунки фірми «Інтелект» та «Наука»;
відображено в обліку вартість застави;
відображено сформований резерв;
отримано відповідні процентні сплати від фірми «Інтелект» з попереднім їх нарахуванням;
нараховано проценти за кредитом фірми «Наука» 31 січня 2000 року;
1 лютого погашено основну суму кредиту фірмою «Інтелект»;
2 лютого отримано проценти від фірми «Наука»;
нараховано проценти за кредитом фірми «Наука» за лютий;
2 березня фірмою «Наука» частково погашено кредит у сумі 10 000 грн.;
2 березня погашено проценти за позикою, але лише щодо суми погашеного основного боргу;
решту заборгованості за кредитом фірми «Наука» пролонговано до 15 березня;
непогашену суму процентів щодо решти заборгованості перенесено до простроченої заборгованості;
нараховано проценти за період з 2 лютого до 15 березня 2000 року щодо пролонгованої суми основного боргу;
15 березня фірмою «Наука» погашено 5000 грн. із загальної непогашеної суми кредиту 20 000 грн.
15 березня фірмою «Наука» погашено прострочені нараховані проценти за лютий;
15 березня фірмою «Наука» погашено нараховані проценти за березень, але в частині погашеного боргу (5000 грн.);
16 березня непогашену суму основного боргу віднесено на прострочку;
те саме стосується і непогашених процентів за березень;
25 березня фірмою «Наука» погашено ще 7000 грн. боргу; решту заборгованості банк визнав сумнівною щодо погашення;
25 березня фірмою «Наука» погашено прострочені нараховані доходи за березень;
25 березня фірмою «Наука» погашено також нараховані проценти за період від 16 по 25 березня;
31 березня фірмою «Наука» було погашено ще 5000 грн. боргу та відповідну суму процентів за період з 25 по 31 березня. Решта боргу залишилася непогашеною.
2. Банк приймає рішення:
визнати заборгованість безнадійною;
реалізувати заставлене майно;
відобразити в обліку дані операції банку;
класифікувати свій кредитний портфель щодо кредиту, виданого фірмі «Наука», та сформувати резерв за можливими втратами через цю позику.
|
! |
Завдання для самоперевірки |
1. Скласти бухгалтерські проведення за такими операціями банку.
1) Банк надає компанії кредит на 1 рік під 60% річних; проценти сплачуються щоквартально.
2) Банк надає кредит 60 000 грн. під 50% річних на 6 місяців; проценти сплачуються щомісячно. Надалі позичальник протягом 1-го, 2-го, 3-го місяців процентних сплат не здійснював. Як щодо ступеня ризику можна класифікувати цей кредит.
2. Скласти ситуаційну задачу щодо віднесення кредитів, наданих банком, до кожної з п’яти груп ризиків.
Книга: Бухгалтерський облік і прийняття рішень в банках / Л. М. Кіндрацька
ЗМІСТ
На попередню
|
|
