Вхід в УЧАН Анонімний форум з обміну зображеннями і жартами.



Додати книгу на сайт:

Скачати одним файлом. Книга: Податкові системи зарубіжних країн - Андрущенко

Тема 2. Природа, принципи, функції податків

Професійний інтерес до знань, зосереджених у першому розділі, обумовлений реалізацією таких науково-пізнавальних задач:

- ознайомлення з системами мислення та станом світової, зокрема західної, фінансової науки щодо теоретичного тлумачення податків;

- формулювання дефініцій сутностей, явищ і ефектів оподаткування;

- обміркування впливу податків на поведінку людей і організацій;

- з’ясування суперечливого значення податків як фіскального ресурсу державності та основного обмеження приватної ініціативи ринкових сил.

В даному розділі використаний герменевтичний метод дослідження. Його призначення полягає в тлумаченні текстів, поглядів, наукових положень, викладених різними авторами, а не в безпосередньому аналізі фактів і явищ дійсності. Смислові одиниці герменевтичного аналізу – ідеї, поняття, концепції, уявлення, погляди. В результаті досягається схематизація і типізація реальності без чого неможливі теоретичні уявлення про феномени оподаткування.

Тема 2. Природа, принципи, функції податків

Податки – основна складова системи державних доходів як сукупності надходжень грошей і матеріальних цінностей із усіх джерел, використовуваних для фінансування державних потреб на різних рівнях публічно-правових адміністративно-територіальних утворень (загальнодержавних, регіональних, місцевих). Крім виконання винятково притаманної податкам фіскальної функції, призначення якої полягає в покритті фінансових потреб, оподаткування виконує також (пере)розподільчу (аллокаційно-дистрибутивну) та регулюючо-стабілізаційну функції. Тим самим податки виконують роль, властиву державним фінансам або державному фінансовому господарству взагалі, що забезпечує:

а) утримання державних органів та реалізацію політики держави;

б) створення умов для економічного росту та суспільного добробуту;

в) здійснення регулюючих кон’юнктурно-стабілізаційних заходів.

Податки були, є і, схоже, назавжди залишаться найважливішим джерелом бюджетних доходів і тим самим – діяльності держави як найважливішої й неодмінної умови існування людського суспільства. Воднораз у всі часи податки – найбільш регулярне й обтяжливе з усіх накладених державою обмежень, що впливає на економічну поведінку людей, їх особистий добробут. Настільки податки радикально важливий чинник суспільних настроїв, може слугувати такий історичний приклад. Поземельна та подушна подать з немусульманського населення в Османській імперії (джиз’я, харадж), яка ніколи не була надто обтяжливою і справлялася один раз на рік, дещо примиряла християн із жорстокими в усіх інших відношеннях поневолювачами. Суперечність між високим суспільним призначенням податків, індивідуальним усвідомленням їх обтяжливості, утилітарним сприйманням кожним платником зосібна заставляє уважно придивитись до сутності цього фінансового явища.

В деяких підручниках аналогічний розділ називають “Економічна суть податків” або “Соціально-економічна сутність оподаткування”. За старовинним науковим правилом “все піддавай сумніву” варто задатися питанням, – а які, власне, підстави відносити податки до економіки? Адже, економіка – це сукупність процесів виробництва, обміну та споживання товарів і послуг, створення багатства та власності в матеріалізованій і/або грошовій формі з метою задоволення індивідуальних і суспільних потреб в умовах невизначеності та обмеженості ресурсів. Не всі з ознак економіки підходять для податків. Достатньо прийняти до уваги, що економічна діяльність передбачає ринкове ціноутворення, комерційний розрахунок, попит і пропозицію, відображення результатів на рахунку прибутків і збитків. Ці та інші відмінності між державним і приватним секторами “не залишають місця для того, щоб створити єдину науку про фінанси, котра б об’єднувала як державні, так і приватні фінанси” [10, c. 42].

Оподаткування – багатомірне явище, в якому відображена амальгама економічних, соціальних, політичних, нормативно-правових, морально-етичних, соціально-психологічних властивостей. Західні вчені-фінансисти давно й ґрунтовно розробляють вчення про податки. Вони не лише розробили теорію податків, але й приклали зусилля до впровадження ідей раціонального оподаткування в практику, їхні підручники послужили справі виховання вправних фахівців і дисциплінованих платників, а наукові трактати стали лозунгами і програмами податкових реформ. То ж повчально побачити оподаткування через призму їхніх уявлень.

2.1. Передісторія оподаткування, базові засади сутності податку

Одні з перших згадок про податки знаходяться в найдавнішому, найбільш поширеному письмовому джерелі іудейсько-християнської цивілізації – Біблії. Так, у Старому Завіті згаданий податок, який Мойсей – національний герой і законодавець єврейського народу – збирав при проведенні перепису населення близько 3,5 тис. років тому. Податок у розмірі півшекеля (7 г сріблом, що еквівалентно 1,5 дол. за світовою ціною срібла на початок 2004 р.) справлявся за подушним принципом із кожного старшого 20 років незалежно від майнового стану платника·. В пояснені походження та природи податків доречно опиратися саме на Святе Письмо, оскільки відображені в ньому заповіді, цінності, уявлення вкорінені в масовій свідомості, домінують над умами європейської людності вже тисячі років. Були цивілізації ще давніші від нашої, але ми їх менше знаємо і, головне, не мислимо властивими їм образами.

Первісною формою регулярного оподаткування, з котрої почалася історія податків на Близькому Сході та в Європі, була десятина. Десятина (лат. decima) – десята частина від воєнної здобичі, урожаю, худоби, доходу і т. д. натурою або в грошовому еквіваленті, сплачувана монарху під видом узаконеного духовного зобов’язання перед Богом·. Адже довгий час будь-яке знання тісно примикало до богослов’я, а суспільні явища пояснювали в світлі християнської догматики. У перші віки християнства в середньовічній Західній Європі десятина спочатку була добровільною пожертвою на користь церкви. Проте, вже протягом VI ст. церковні собори спочатку закликали віруючих вносити десятину, а потім постановили сплачувати її під загрозою анафеми (відлучення від церкви). В 779 р. король Франкської держави Карл Великий (742–814) перетворив десятину в фіскальну повинність, яка накладалася на всіх у силу державного закону під страхом кримінального переслідування і навіть смертної кари.

Колоритна сторінка в історію податків вписана так званою саладіновою десятиною – цільовим податком, запровадженим з ініціативи римського папи у західноєвропейських країнах для фінансування третього хрестового походу (1189–1192 рр.). Податок був названий за іменем вождя мусульманського опору проти хрестоносців Саладіна (1137–1193). Даний податок забезпечив великі збори, оскільки саладінова десятина – рідкісний випадок оподаткування, збудженого почуттям релігійного натхнення. Та, ентузіазм швидко проходить, і в невдовзі податки в Західній Європі набули своїх звичайних форм.

Поступово під тиском політичних обставин фіскальні прерогативи остаточно переходять до держави. Не обійшлося без ідейної критики церковних зазіхань на оподаткування. Так, англійський релігійний філософ, теологічний предтеча Реформації Джон Вікліф (1330–1384) виступив із протестом проти вимоги римського папи сплачувати церковну десятину. Вчинок Вікліфа тим привертає увагу, що його аргументи й сьогодні виглядають логічними, демонструють дивовижну спадкоємність ідей у віках. За Вікліфом, в основі влади знаходиться здатність держави служити людям, забезпечувати потрібні їм блага, необхідні послуги. Звідси – право держави справляти податки. Оскільки папа не робив ніяких послуг англійському королівству і навіть підтримував його ворогів, то в нього не було ніяких підстав претендувати на податкові платежі на користь римської курії. Тому парламент мав повне, економічно й політично мотивоване, право відмовитись від фіскальних зобов’язань перед Святим престолом. Ідея про взаємну обумовленість оподаткування і послуг із боку держави актуальна донині, саме ця ідея знаходиться в концептуальній основі сучасних теорій суспільних благ та суспільного вибору.

Отже, так чи інакше саме десятина сприяла духовному й інтелектуальному осмисленню податків, воно почалося з десятини. Як древній ізраїльтянин вважав своїм священним обов’язком пожертвувати десятину свого урожаю на користь храму, так сучасник віддає частину своїх доходів у формі податку на користь держави·, – писав наприкінці XIX ст. відомий російський учений-фінансист Д.М. Львов. Сутнісно-логічний зв’язок між церковною десятиною і генетично похідним від неї власне державним податком обумовлений практичними, етичними і культурними обставинами християнської ери, протягом якої десятина приймала форми то добровільного, то обов’язкового, то примусового платежу. Хитросплетіння цих генетичних рис тяжіє над податком донині.

Слід додати, що як реліктова форма оподаткування церковний податок справлявся і навіть зберігся дотепер у тих країнах, де християнство в його католицькому та протестантському віросповіданнях оголошене державною релігією (Велика Британія, Ірландія. Італія, Ісландія, ФРН). Платники – прихожани церковних громад. База нарахування – річна сума прибуткового податку, передбачені пільги на дітей і старих. Ставки – від 5 до 10%. Справляється державними податковими органами з метою цільового фінансування діяльності церковних організацій.

Сучасні уявлення про так звану сутність податків складалися під інтелектуальним впливом трьох факторів: суспільства, законодавства, науки. Суспільство уособлюють самі платники податків, з яких воно складається; законодавство формують депутати парламенту; науку репрезентують учені та їх об’єднання (наукові школи). Вочевидь, представники всіх трьох сторін є діючими особами соціуму і воднораз – платниками податків. Тоді логічно, що найсуттєвіша риса сутності податків відображена в мотиваціях, інтересах, емоціях платників, обумовлених оподаткуванням. Якщо, скажімо, для суті астрономічних чи фізичних явищ усе одно, як відноситься до них та чи інша наукова школа, а тим більше – парламентська більшість, то в оподаткуванні самі платники або їх представники є творцями і учасниками фіскальної дійсності. Певним мотиваціям підпорядковані як вчинки людей, так і політика держав.

Наукові погляди формуються на основі узагальнення спостережень над дійсністю, звичайно, з поправкою на суб’єктивний відбір фактів та індивідуальні переконання конкретних науковців. Зміст юридичних законів не завжди співпадає із науковими рекомендаціями, оскільки податкова законотворчість при демократично-представницькій формі приймання рішень є результатом політичного зговору, міжпартійних компромісів, лобіювання різних соціально-економічних інтересів. Аби не відриватися від реалій, і наукові погляди, і закони не можуть не залежати від домінуючих масових настроїв, а останні є функцією загального матеріального, культурного, інтелектуального рівня суспільства. “Как геологические наслоения отражают в себе жизнь своих эпох, так и финансовая структура отражает в себе общественные отношения своего времени,·” – писав на початку ХХ ст. Іван Христофорович Озеров (1869–1942), один із найяскравіших представників соціологічної школи фінансової науки.

Фіскальна соціологія та інституціональна фінансова теорія – домінуючі на Заході школи сучасного вчення про державні фінанси. Розглянемо в контексті положень, властивих цим науковим школам, сутнісні інтерпретації податку, з яких ми почали, а саме сутнісне тлумачення податку як платежу по відношенню до платника: (1) примусового; (2) добровільного; (3) обов’язкового.

Аби розібратися, яка з цих версій ближча до сучасних реалій, повчально послатися на стародавній папірус, де змальовано сцену збирання податків у Єгипті часів фараона Рамзеса II (близько 3300 років тому). “Збирач податків прибуває на окружну пристань у супроводі агентів, озброєних палицями, і негрів із пальмовими різками; всі кричать: “Віддавай нам частину твого врожаю”, – і немає порятунку від цих здирств”·. Подібні сцени насильницького справляння податків історики відмічають і в інших країнах у різні епохи: на Русі в епоху татаро-монгольського іга, в окупованих країнах і колоніях. Ото були воістину примусові податки, що не мають нічого спільного з оподаткуванням у сучасних демократично-правових державах загального добробуту.

Ще й сьогодні раз у раз зустрічаються твердження, що податки залишаються примусовими платежами. На перший погляд, вони не безпідставні, – адже, якщо підприємства і банки акумулюють кошти через ринкові механізми, то держава збирає доходи адміністративними засобами, притаманними податковій системі. Проте, приймемо до уваги, що адміністрування в широкому розумінні означає діяльність виконавчо-розпорядчих органів по управлінню та забезпеченню функціонування держави, що лише як виняток, властивий абсолютистським, тоталітарним і авторитарним режимам, допускає безпосередні форми примусу: погрози, шантаж, тілесні покарання, психологічне примушення. Вочевидь, що ніщо подібне давно не практикується. Отже, визначення податку як примусового платежу відпадає саме собою, воно не відповідає сучасним реаліям. Пояснення податку в поняттях вульгарного насильства чи відвертого примусу – данина віджитому минулому.

Примусове стягнення податків викликає асоціацію із збиранням данини з підвладного населення чи підкореного народу за допомогою озброєної сили на зразок полюддя в Київській Русі (згадайте відомий історичний епізод Х ст. про княгиню Ольгу) або данини золотоординським ханам. Данина – примусовий побір в формі воєнної контрибуції, збору натурою або грошима, а також феодальної ренти, несплата яких супроводжувалася екзекуціями. Данина мала грошовий і товарний (ясачний) різновиди. Ясак – данина хутрами (соболями, горностаями, лисицями, бобрами, куницями), що платили в царську казну так звані інородці Поволжя й Сибіру. Серед народностей Далекого Сходу були навіть двоєданці, котрі платили ясак і Росії, і Китаю. Так то все було задовго до початку ХХI ст. Вочевидь, що оподаткування в сучасних демократично-правових державах не має нічого спільного з тими манерами податкової служби, про які писав в XVIII ст. один із авторів: “ясачные народы терпели от сборщиков ясака и прочих начальников грабительство и разорение”. Сучасні податки остаточно втратили характер контрибуцій і конфіскацій чи обумовлених особливостями флори та фауни свавільних рентних платежів, а технології справляння податків приведені у відповідність із правами і свободами громадян.

Тлумачення примусової сутності податків давно знаходиться під вогнем наукової критики. З альтернативної концепції добровільного фіскального обміну за схемою “податки – в обмін на забезпечувані державою суспільні та соціальні блага” (“A Voluntary Exchange Theory of Public Economy”) розпочав у 1939 р. свою наукову кар’єру видатний американський фінансист-теоретик Ричард Масгрейв. Він опирався на положення, розроблені цілою фалангою вчених із числа представників італійської та шведської шкіл фінансової науки: Уго Мадзоли (1863–1899), Енріко Бароне (1859–1924), Маффео Пантелеоні (1850–1924), Антоніо де Віті де Марко (1858–1943), Кнута Вікселля (1851–1926), Еріка Ліндаля (1891–1960). Згідно концепції фіскального обміну між процесами ціноутворення та оподаткування існує сутнісний зв’язок, оскільки в економічній основі обох процесів, обмінних за своїм характером, знаходиться оплата благ: у першому випадку – благ ринкового походження та індивідуального споживання; в другому – забезпечуваних державою благ здебільшого колективного споживання.

В обставинах реальної суспільної практики твердження, що податок – платіж добровільний у тому сенсі, що умовний типовий (медіанний) платник-виборець повністю усвідомлює як через систему оподаткування здійснюється обмін податків на блага загального споживання у вигляді гарантованих державою прав власності, соціального захисту, безпеки та комфорту існування виглядає непереконливим. Цілком вірогідно, що для елементарної свідомості багатьох рядових платників подібні інтелектуальні конструкції надто складні. Але була б перебільшеною і протилежна думка, що податок в уявленні всіх платників – платіж вульгарно примусовий, що середньостатистичний платник зовсім не усвідомлює переваг оплачуваного за рахунок податків упорядкованого існування під захистом державних законів, якими б не були конкретні претензії до органів влади та управління.

В нашій системі аргументації ми не випадково користуємося поняттям платник-виборець. У західних країнах давно утвердилася двоїстість (дихотомія) людської індивідуальності як людини і громадянина, що зокрема зафіксовано у “Декларації прав людини та громадянина” (1789 р.). Особистість сприймається не лише як приватна особа в усій повноті її індивідуальної ідентичності, але й в ролі фіскально зобов’язаного громадянина, що приймає участь у суспільно-державному житті найперше через голосування. Саме свобода суспільного вибору, тобто вільна участь у прийманні рішень шляхом голосування, накладають свою печать на характер оподаткування, а звідси – і на ставлення до держави.

Щоб упевнитися в переконливості даної тези, достатньо порівняти національні інститути голосування в Англії та Франції. В історичній ретроспективі вони розвивалися паралельно, але в Англії ще з часів Великої хартії вільностей (1215 р.) спроби королів самочинно втручатися в податковий процес присікалися. Тим більше в ході буржуазно-демократичної революції XVII ст. у масовій свідомості укорінився принцип самооподаткування: “no taxation without consent” – “ніяких податків без згоди” (самих платників чи їхніх представників). Тобто, за англійською системою вотуючи парламентський акт представники нації ніби накладали податок на самих себе, з огляду на державні потреби від імені всього суспільства свідомо погоджувалися на податки.

Подібне ставлення до податків закріпилося на науково-поняттєвому рівні. В англомовній фінансовій літературі властиву податкам обов’язковість сплати описують терміном tax compliance, що має семантичне значення згоди на податки, готовності підкоритися фіскальним законам, розуміння, що податки треба платити. Іншими словами, означає громадянську лояльність до держави, виражену через усвідомлення необхідності оподаткування, а не безумовну й беззастережну податкову повинність. Tax compliance – це притаманна громадянам демократично-правової держави поведінка свого роду фіскального патріотизму, що логічно випливає з згаданого принципу (“no taxation without consent”), згідно якого будь-який закон чи податок походять лише з демократично обраного парламенту. В країнах Заходу готовність і згада щодо оподаткування вироблені віками соціально-культурної еволюції, підготовлені релігійною етикою, особливо з боку протестантизму, стали результатом зусиль компетентного, не байдужого до національних проблем державного апарату.

На відміну від Англії, у Франції до буржуазної революції XVIII ст. ініціатива запровадження податків, навпаки, походила зверху, від короля. Монарх не завжди знаходив за потрібне звертатися навіть за формальним схваленням до парламенту, який, до того ж, збирали неохоче і нерегулярно. В результаті народна маса і навіть національна еліта сприймали податки як платежі, нав’язані всупереч їхній волі. Не дивно, що при такому ставленні суспільства до оподаткування Франція не раз переживала бюджетні негаразди, яких не було в Англії. Кульмінацією фінансової кризи стала революція 1789–1793 рр., що вибухнула не в останню чергу з причини крайнього розладу державних фінансів, викликаного надмірними податками і неоплатним державним боргом.

Таким чином, із трьох альтернативних епітетів, якими описують сутність податку (примусовий, добровільний, обов’язковий), точніша, ближча до дійсності інтерпретація податку як обов’язкового платежу. Обов’язок, особливо у високому громадянському сенсі, відрізняється від примітивного примушування і воднораз нерівнозначний охочій добровільності. В цивілізованому суспільстві громадянський обов’язок платити податки постає з усвідомленого морального принципу: “Я можу, виходить, я повинен”. На Заході давно розроблена соціологічна теорія вчення про податки, біля витоків якої стояв видатний американський учений-фінансист Едвін Селігмен (1861–1939). У контексті даної теорії характер оподаткування і поведінку платників пояснюють в економічних, політичних і морально-етичних категоріях.

Існують історичні приклади обов’язкового по суті й водночас добровільного по формі справляння податків. Так, в одному візантійському документі ще в VI ст. згадується село Афродіта, громада якого мала привілей фінансової автономії в тому розумінні, що була вилучена з-під влади імперського збирача податків. У порядку самоврядування жителі самі збирали належні платежі та вносили їх у центральну касу провінції·. Не важливо – багато чи мало було таких громад, тут важливий сам принцип.

Разом із тим вочевидь, що податки не сплачують з ініціативи самих платників. Немало людей не реагують на заклики добровільно додержуватися правових норм, дехто ніколи і не жив у відповідності з ними. В реальній суспільній практиці, коли мова заходить про фінансові інтереси національного масштабу і державної ваги, самоплив недопустимий. Великодушність і поблажливість в оподаткуванні недоречні. З цієї причини контроль за виконанням правил і обов’язків залишається необхідною функцією державних органів, хай навіть під риторику про добровільність. Успіх роботи податкового відомства знаходиться в залежності від того, в якій мірі уряд уміє переконувати та спонукати людей до соціальної відповідальності стосовно сплати податків або спроможний у раціональній формі заставити їх додержуватися установленої фіскальної дисципліни. Наприклад, у США “податковий бунт” 70-х років минулого століття – протест середнього класу проти росту податків на нерухомість – стих сам собою під акомпанемент закликів, що американці мають вкладати гроші у власну країну. В тому ж штаті Каліфорнія, де розпочався бунт, у 1990 р. подвоєння акцизу на бензин не викликало опору завдяки усвідомленню, що кошти будуть витрачені на будівництво нових автомагістралей.

З нашого погляду, саме в тлумаченні обов’язкового платежу податок найбільш адекватно відображає свою економічну суть, оскільки наближається до природного (“естественного”), натурального економічного акту – ринкового акту купівлі-продажу. Адже зміст останнього зводиться до добровільного вибору з боку покупця при обов’язковій оплаті купованого блага (товару, послуги) на умовах взаємно прийнятної угоди між продавцем і покупцем. По суті однотипний, хоч і квазі-ринковий по формі, обмінний акт відбувається в процесі демократично-правового механізму приймання рішень між державою – виробником суспільних благ і соціальних послуг – та їх споживачем в особі громадянина-платника податків. Схожість між оподаткуванням, як обмінним фіскальним середовищем забезпечуваних державою благ на платежі споживачів тих благ, та ринком посилюється ще й від того, що держава є монопольним постачальником деяких благ і тим порушує досконалу конкуренцію на ринку.

Податки відомі людству вже декілька тисяч років. Так, в одному з найдавніших письмових джерел – Біблії – податки згадуються як явище вже звичне для людей, які жили близько 2,5 тисяч років тому. Поняття податку завдяки історичній давності так вкорінене в масовій свідомості, настільки стало саме собою зрозуміле, що в буденній дійсності не потребує ніякого роз’яснення. Не випадково проф. Йоахим Ланг (ФРН) пише про відмирання поняття податку при сучасному рівні його інституціалізації [17, c. 27–28], тобто закріпленні в свідомості неписаною традицією і писаним правом. Спеціалісти податкових служб у практичній роботі, зазвичай, обходяться без визначення податку, не наводять дефініцію податку і автори Основ Світового податкового кодексу. В деяких країнах, наприклад у Німеччині, немає повного податкового кодексу, що мотивується численними поправками і частими змінами законодавства, “в надрах якого розгублюються навіть досвідчені експерти” [17, c.11].

Проте, поняття податку має значення в наукових і навчальних цілях, потреба в ньому виникає, коли приходиться звертатися до податкової юрисдикції, наприклад, у судових процесах. У реальній суспільній практиці для конкретних людей і організацій поняття податку набуває практичного значення у зв’язку з правовими відношеннями між фіском і платником податків.

Основні ознаки податку, сукупність його визначальних властивостей розкривають дефініції, пропоновані в різних варіантах.

Глибоко продумана сутність податків у їх “філософському” буржуазно-демократичному значенні, прикладом чого є дефініція, сформульована Установчими зборами в часи Великої Французької революції (1789 р.): “Оподаткування – спільний обов’язок громадян, форма компенсації та ціна тих переваг, які дає членство в суспільстві. В майбутньому за податками буде роль попередньої оплати забезпечення соціального порядку, вони будуть внеском (contribution), накладеним на кожного всіма” [44, c.153]. Зауважимо, що в редакції визначення французьких революціонерів XVIII ст. податки поширюються лише на громадян – людей, які утримують державу і тим самим заслуговують на громадянські права. З такого погляду неплатників податків скоріше можна назвати населенням, ніж громадянами, хоч за сучасних суспільних умов громадянських прав не позбавлені і ті, хто не платить податків.

В одному з сучасних американських підручників наводиться таке визначення: “Податки – обов’язкові збори, накладені державою на дохід, видатки або майно, без точно визначеної зустрічної компенсації. Головна мета оподаткування полягає в мобілізації доходів для фінансування суспільних потреб” [46, р.1]. У першій частині визначення автор опирається на самоочевидні (позитивні) факти, згадка про суспільні потреби в другій частині вказує на бажані (нормативні) властивості податків. Тобто, автор описує податки не тільки такими, якими вони є (обов’язковими зборами), але й якими вини мають бути, – платежами на благо людей.

Верховний суд США визначив податок як “нагальне стягнення з метою утримання держави (government)” [47, р.1]. Дана юридична дефініція має позитивний зміст, безвідносний до етичної оцінки податків у категоріях добра і зла. Податки необхідні для існування держави незалежно від ставлення людей до оподаткування. Щоправда, термін government допускає двояке тлумачення: держава і уряд. Утримання держави обумовлює об’єктивне призначення податків, а уряд у демократично-правовій державі – знаряддя в суб’єктивному розпорядженні тих суспільних сил, які привели його до влади, що передбачає використання оподаткування як засобу реалізації певної політики. Отже, виходячи навіть з цього прагматично-ділового визначення, податок не виглядає повністю ізольованим від свого соціально-економічного оточення.

Професор Й. Ланг (ФРН) констатує, що податки поєднують здатність “покриття загальної фінансової потреби” з “метою одержання доходу”. Тим самим позитивні (фіскальні) цілі оподаткування скомбіновані з нормативними (не фіскальними). Але Ланг наголошує, що в конституції обов’язково треба задекларувати призначення податків як джерела фінансування суспільних потреб. Такий запис принципово важливий із міркувань не-афектації [17, c.29], тобто, щоб підкреслити суспільну корисність податків, зайвий раз не нагадуючи платникам про тягар оподаткування.

Розглянуті інтерпретації провокують бажання запропонувати власну дефініцію: податки – частина приватних ресурсів, передана платниками у формі грошових внесків у розпорядження держави в обмін на блага цивілізованого існування, вже наявні, одержувані або ті, що стануть доступні в майбутньому. Отже, в нашому розумінні поняття податку включає відносини власності, а також фактори часу і перерозподілу ресурсів між минулими, нинішніми та прийдешніми поколіннями. Ми підтримуємо професора Прінстонського університету (США) Гарві Роузена в переконанні, що лише громадяни сплачують податки, тільки люди (робітники, акціонери, землевласники, споживачі та ін.) реально відчувають податковий тягар, лише вони здатні жалкувати з приводу скорочення доходів. Формально юридичні платники (компанії, корпорації, фірми, банки і т. д.) інтерпретуються як особи. Проте, юридична особа – лише прийняте в законодавстві поняття та зручна в ужитку фікція. “Тому, коли деякі політики проголошують, що “бізнес має сплачувати свою належну долю податків”, не ясно, який зміст мають подібні заяви, якщо взагалі мають” [49, р.274].

Важливість фактора часу в оподаткуванні американський учений-фінансист Ричард Вагнер ілюструє таким екзотичним доводом. Уявимо, пише він, що державні фінанси перенесені на планету Уран, де календарний рік у силу віддаленості від Сонця триває 84 земних років. При умові щорічної зміни податкових законів їх би приймали один раз у вісім десятиліть, що порівняно з тривалістю людського життя. Тобто, на Урані платник сплачував би податок за одними правилами впродовж усього життя. В такому разі платнику вигідно віддати перевагу прогресивному оподаткуванню над пропорційним, оскільки в роки з низькими доходами прогресивна шкала податкових ставок зменшувала б податкові зобов’язання, а в періоди високих доходів збільшувала. В результаті вирівнювався б рівень приватного споживання на протязі всього життєвого циклу. З наведеного гіпотетичного прикладу Вагнер робить висновок, що кожен з окремих актів сплати прогресивного податку, взятих у їх послідовній сукупності, не рівнозначний одноразовому міжперсональному трансферту доходів із нульовим результатом, коли в суспільному масштабі виграш у добробуті одних людей елімінуються втратами других [55, c.5–6]. Отже, вже не на Урані, а на Землі в досить тривалій життєвій перспективі оподатковування через механізм бюджетного перерозподілу дозволяє дещо згладити відмінності матеріальних умов існування індивідуума в різні періоди його життя.

Вищенаведені аргументи привертають увагу до мотиваційної природи податків з боку головних суб’єктів податкового процесу – платників. Мотивація – пояснення й усвідомлене суспільством, а воно складається з платників податків, виправдання оподаткування з економічних, соціальних, політичних міркувань. Саме позиція платників, характер їх поведінки в податковому процесі кардинально важливі для успіху в оподаткуванні. На підставі ознайомлення з західними концепціями можна виділити три види мотивацій на індивідуальному рівні сприймання податків: а) економічну, б) політичну, в) імперативно-правову і відповідно пояснювати податок як (а) економічний, (б) соціально-політичний, (в) правовий феномен.

А. Податок – платіж економічно обумовлений заміщенням втрачених вигод від споживання приватних благ недоступними через ринок благами суспільного користування. В даній інтерпретації оподаткування має характер обмінної операції, а податки – дійсно форма економічних відносин між громадянами-платниками і фіском з приводу оплати приватним коштом функцій, благ і послуг, забезпечуваних державою.

Б. За влучним висловлюванням класика теорії державних фінансів Лоренца Штейна (1815–1890), економічні аспекти оподаткування неможливо відділити від політичних. “Концептуально оподаткування означає більше, ніж просто розвиток формальних понять суми і розподілу індивідуальних грошових внесків; у більш високому сенсі виправдання податків полягає у витрачанні цих внесків на цілі, ради яких їх збирають, а саме – для задоволення індивідуального через загальне та свідому діяльність цілого, тобто уряду” [44, р.31].

Податок – платіж на користь держави, спричинений політичними і морально-етичними спонуканнями (громадянськими, патріотичними, національними, філантропічними). В цьому аспекті сутність податку виводиться з природи людини, її прагнень і поведінки як істоти, пристосованої до суспільного життя (“людина від природи є політичною твариною”, Аристотель, 384–322 рр. до н. е.). З цього погляду податок постає як дія платника з почуття обов’язку, совісності, усвідомленої суспільної необхідності, утім, при одному застереженні. Оскільки ніхто з платників при здоровому глузді не платить податки з ентузіазмом, а моральний обов’язок, суспільна необхідність і соціальна відповідальність мають узаконений характер, у даному випадку в оподаткуванні вже присутні елементи повинності, хоч і суспільно вихованої.

Обґрунтування податків у соціально-політичному контексті має давнє походження. Яскравим прикладом може служити проект податкової реформи, запропонований видатним французьким економістом і державним діячем Анн Робер Жаком Тюрго (1727–1781). За даним проектом повнота громадянських прав, право певної особи обирати і бути обраним в органи державної влади були поставлені в залежність від її матеріального стану – вартості оподатковуваного майна і/або величини доходу. В такому разі виборчий округ одночасно виконував функцію податкового округу. Повноправним громадянином з правом голосу в представницьких органах влади міг бути тільки той, хто мав власність (дохід) і сплачував відповідні податки, інші могли розраховувати лише на статус так званих часткових громадян. Навіть представники привілейованих соціальних верств (дворян і духовенства) не допускалися до приймання рішень стосовно тальї (особистого й майнового податку), якого вони не платили [39, c.371–372]. Тобто, передбачалося, щоб національні представницькі збори (асамблеї) мали різний склад у залежності від справ, які вони розглядали в кожному окремому випадку.

Таким чином, ідея Тюрго полягала в комплексному проведенні політичної та податкової реформ, – чи не переконливий доказ органічної єдності політичних і фіскальних елементів державного управління? Проте, оскільки сучасне конституційне право не передбачає статусу “часткових” громадян, а також податково-майнового цензу громадянських прав, проект Тюрго залишився лише оригінальним пам’ятником адміністративно-фіскальної думки. Для своєї епохи він був передчасним, а для нашого часу став неприйнятним у силу загального виборчого права та демократичних свобод. У сучасних демократично-правових державах політичні мотивації щодо оподаткування реалізують через механізми суспільного вибору (вибори, референдуми, парламентські вотування та ін.).

В. Податок – імперативний обов’язок платника перед фіском під контролем державної влади, під загрозою примушення та покарання. Тут західні теоретики мають на увазі основану на ідеї державного суверенітету правову сутність оподаткування, відокремлену від фіскальних, економічних, етичних тлумачень податку. Податок – правовий феномен, оскільки перша ознака державності – право і здатність органів управління (парламенту та уряду) встановлювати обов’язки, використовувати силу для здійснення державної волі, влада примушує коритися законам. У межах суверенних повноважень державної влади поруч із правом почати війну з іншою державою знаходиться право відчужувати приватну власність через податкову систему, переслідувати за ухилення від сплати податків подібно до переслідування дезертирів.

Однак, право оподатковувати для певного рівня влади обмежене. В цьому сенсі американські юристи, зазвичай, апелюють до знаменитої для формування конституційного права США судової справи “Мак-Куллох проти штату Меріленд” (1819 р.). Саме на матеріалах цього процесу верховний суддя США Джон Маршалл (1755–1835) провів рішення, згідно якого неоподатковувані структури, що знаходяться під юрисдикцією верховної влади (в даному випадку створений за рішенням Конгресу США банк), не підлягають оподаткуванню з боку підпорядкованій верховній владі інстанції (тобто податком, запровадженим законодавчими зборами штату). Інакше претензія на існування в державі паралельної, дублюючої верховної влади була б неконституційною і справила б руйнівний вплив на її суверенітет. У ході даного процесу була вироблена одна з основних формул податкового права, що “оподатковувати владу податком означає владу руйнувати”.

Податки держава вимагає від платників на підставі закону, тобто податок – “неминуче зло” (Адам Сміт), але зло легітимне. Тут, на перший погляд, податок виступає як обов’язковий, щоб не сказати примусовий, платіж. Проте, треба прийняти до уваги, що фіскальні закони, прийняті за демократичною процедурою, відображають суспільну згоду по відношенню до податків і в принципі не можуть вважатися формою насильства чи примушення.

У підсумку: добровільна готовність до сплати податків, спонукана громадянськими чеснотами, доповнена передбаченою законами обов’язковістю, прийнятими в демократично-правовій державі представницькою владою (депутатами парламенту) як волевиявлення електорату. У випадку ухилення від податків передбачено примушення до виконання податкових зобов’язань. Таким чином, податок у суспільстві сучасного типу – ні чисто добровільний, ні суто обов’язковий платіж. Напрошується висновок, що природа податку має гетерогенний, тобто змішаний, неоднорідний, неоднозначний характер, відображаючи суперечливі мотивації платників.

Реально поведінку платників податків визначають усі три мотивації: обов’язкова, добровільна, примусова. Справа і проблема – в пропорціях між ними. У державах Заходу з давніми демократично-правовими традиціями переважають перша і друга мотивації, а в деяких країнах СНД – перша і третя. Наприклад, за визнанням російських спеціалістів, зниження на 11 процентних пункти ставки податку на прибуток та запровадження замість собівартості показника “необхідні економічно обґрунтовані затрати”, зроблені в розрахунку на заохочення підприємництва, фактично призвели до скорочення бюджетних доходів та зниження темпів росту виробництва. Причина – в низькій податковій культурі, а значить і громадянській свідомості платників, які скористалися нововведеннями як можливістю “обнулювання” прибутку на додаток до поширеної практики лжеекспорту з метою повернення податку за додану вартість. Реально деморалізацію платників можливо викорінити лише в еволюційному процесі тривалих зусиль, направлених на зміну їхньої ментальності, а також шляхом ретельної продуманості та невідворотності дії податкових законів.

Податкам властиві типологічні ознаки, за якими податки відрізняють від неподаткових доходів:

- Відсутність безпосереднього зв’язку між сплатою податку і конкретною вигодою, одержаною платником;

- Податки стягуються на основі наперед обумовлених критеріїв щодо їх правового статусу, величини та умов сплати;

- Більшість податків справляються в безперервно повторюваному і передбачуваному щорічному режимі, тільки деякі з них, наприклад податок на спадщину, стягується спорадично в одноразовому порядку;

- Податки не аналогічні регулюючим платежам і штрафам. (Так, у США деякий час діяв закон, згідно якого товари, виготовлені при участі дитячої праці, оподатковувалися настільки високо, що було рівнозначно забороні такого виробництва. Можна вважати, що в подібних випадках під назвою податків йдеться про економічно-каральні платежі, використовувані замість прямої адміністративної заборони певних видів діяльності);

- Податки безпосередньо безеквівалентні платежі, тим вони відрізняються від плати за ліцензії та зборів за надання послуг із боку державних установ.

Зарубіжні вчені, особливо представники англо-американської фінансової науки, зазвичай не зв’язують визначення податку з поняттям відносин (суспільних, економічних, фінансових), що властиво для вітчизняних економістів. Так, наведемо лише одну, але типову дефініцію проф. В.М. Опаріна: “За економічним змістом податки відображають фінансові відносини між державою і платниками податків з метою створення загальнодержавних централізованих фондів грошових коштів, необхідних для виконання державою її функцій” [28, c.136]. Концепція відносин походить із марксистської економічної теорії, куди була введена з ідеологічних міркувань. Упродовж декількох десятиліть засилля догматичного марксизму в фінансовій теорії не допускали нічого іншого, залишивши лише можливість цитування та інтерпретації. На жаль, звичка слідувати традиції діє й донині. Вченим властиво інколи “зациклюватися” на усталених поглядах і набутих знаннях, що шкодить відкритості до нових ідей.

Однак, ми далекі від повного заперечення на право існування концепції відносин. Можна погодитися, що податок – гетерогенний феномен із різними, навіть несумісними властивостями, подібно до того як, скажімо, сонячне світло має дуалістичну природу: воднораз і матеріальну (корпускулярну), і нематеріальну (хвильову).

2.2. Концепції адміністративної та податкової держави

Держава виникає і розростається як адміністративно-податкова структура, хоч наукове пояснення цієї взаємообумовленості складається значно пізніше.

Концепцію адміністративної держави висунув класик науки управління американський соціолог Дуайт Вальдо в роботах “Адміністративна держава” (1948 р.) і “Роль адміністрації в сучасному суспільстві” (1953 р.). Надамо йому слово: “Добробут, щастя і навіть саме життя всіх нас опираються в більшій степені на діяльність адміністративного механізму, який оточує [увагою] і підтримує нас. Бажаємо ми того чи ні, про державне управління має турбуватися кожен. Якщо ми хочемо вижити, нам слід вести себе по відношенню до держави дуже розумно”·. В цих словах виражена тенденція суспільних настроїв, обумовлена великими потрясіннями і грандіозними подіями першої половини ХХ ст. Подібний пієтет у ставленні до держави пояснюється зміною її ролі під впливом Першої світової війни, Великої депресії (світової економічної кризи 1929–1933 рр.), Другої світової війни і майже без перерви наступної після неї “холодної війни”. Теоретичні засади фінансово-економічної політики, адекватної новим умовам, в яких опинилися суспільство, держава і економіка, знайшли відображення в програмній монографії Джона М. Кейнса (1883–1946) “Загальна теорія зайнятості, проценту і грошей” (1936 р.).

Ці події обумовили розростання державного сектора економіки, змінили масштаби діяльності та функції державних органів, вплинули на динаміку обсягів та структуру державних бюджетів. Відповідно суттєво підвищилися податки, неймовірно збільшився державний борг. Так, у США доля сукупних державних видатків – федеральних, штатних і місцевих – виросла з 9,9% валового внутрішнього продукту в 1929 р. до 18,4% в 1940 р., 21,3% – в 1950 р., а в 90-ті роки ХХ ст. перевищила 34% [49, c.16].

На Заході демократично-правова держава поступово перетворилася в інструмент економічного регулювання та гаранта соціальної солідарності, стає важливим чинником вдосконалення суспільства. Достатньо навести яскравий приклад – викорінення пияцтва в скандинавських країнах за так званою готебургзькою системою (від назви м. Готебург у Швеції). Введені в другій половині XIX ст. заходи адміністративного і фіскального характеру (запровадження високих акцизів або державної монополії на алкогольну продукцію) дозволили вже на початок ХХ ст. кардинально скоротити масштаби цього соціального зла в Швеції, Норвегії, Фінляндії.

Попри намагання адептів неолібералізму скомпрометувати державу, сучасний рівень економічного і соціального розвитку робить неможливим реабілітацію в повному її значенні старої теорії laissez faire, себто невтручання держави в економіку та у соціальну сферу. Щоправда, останнє має свої межі, про що свідчить частковий демонтаж соціальних програм у державах загального добробуту – процес, який у ФРН прийняв форму комплексної перебудови моделі соціально-ринкового господарства під назвою “Порядок денний 2010”.

В історичній ретроспективі влада держави поступово зростала, бо її задачі з плином часу нарощувалися. Нікуди не ділися і навіть посилилися традиційні функції управління, правопорядку, національної безпеки, що вийшла на нові фронти боротьби з міжнародним тероризмом, наркобізнесом, незаконною торгівлею зброєю, відмиванням грошей, ухиленням від податків та ін., а їм на додачу виникли нові функції соціально-економічного характеру, відмову від яких не можна уявити навіть у віддаленій перспективі.

Отже, держава в розумінні сукупності її уряду, установ і організацій реалізує своє призначення через управління людьми, подіями і процесами на виконання рішень представницької законодавчої влади. Оскільки держава будь-що має забезпечити надходження податків і тому підпорядковує фізичних і юридичних осіб фіскальній дисципліні, така держава не може не бути адміністративною державою.

“Адміністративна держава” – сутнісний аналог більш широко вживаного поняття “правова держава” з тою різницею, що під правовою державою треба мати на увазі правотворчу діяльність та конституційні норми державності, а держава в її адміністративній ролі зосереджена на функціонально-виконавській, правозастосовній діяльності державних відомств і служб.

Оскільки у фіскальному відношенні адміністративна держава озброєна системою оподаткування, то у фокусі вчення про адміністративно-податкову державу знаходяться вже згадувані національні податкові системи – створені на історично обумовлених інституціональних засадах, теоретично обґрунтовані та закріплені в конституційно-правових нормах комбінації податків, як і сукупність правил їх установлення, скасування та уплати, способів контролю над процесом оподаткування, видів відповідальності за податкові правопорушення. Податкові системи завжди національно-державні за формою організації (німецька, французька, українська, російська і т. д.), що не виключає спорідненості податкових систем суверенних держав, близьких за рівнем соціально-економічного розвитку, а також уніфікації та гармонізації національних податкових систем на засадах вимог інтеграційних об’єднань, наприклад Європейського Союзу.

Отже, податкова система складається не просто з податків самих по собі. Податкова система є сферою взаємодії людей, ринкових структур і державних інститутів у певному соціально-економічному і міжнародному оточенні. Як національно-державне явище вона відображає історико-етнографічні обставини її формування, а також законодавчо-нормативне, організаційно-адміністративне, інформаційно-аналітичне середовище оподаткування. При цьому щоб відповідати системним вимогам, зміни однієї з складових податкової системи викликають ланцюгові зміни у всій системі, впливають на результати її функціонування.

Традиційним податковим системам існують принаймні три альтернативи: глобальна податкова система; безподаткове фінансування державних потреб; і давня химера податкових реформаторів – єдиний податок.

Створення глобальної податкової системи ще не вийшло з стадії концептуального обговорення.

На тему можливості наповнення бюджету шляхом добровільних відрахувань від індивідуальних доходів при умові скорочення до мінімуму державних функцій фантазує ультраправий американський економіст Аєн Ренд (Ayn Rand) у роботі “Фінансування держави у вільному суспільстві”. Як уявляє автор цієї екстравагантної ідеї існування безподаткової держави?

За Рендом, мінімально необхідні затрати на утримання армії, поліції, адміністративних установ і органів правопорядку можуть бути покриті за рахунок добровільних внесків на рівні 5–10% від індивідуальних доходів. Він апелює до досвіду церкви, котра подібним чином акумулює десятки мільярдів доларів, а також розраховує на економію непродуктивних видатків на зразок відмови від утримання “антикапіталістичної” Організації Об’єднаних Націй. Реалізацію свого проекту, щоб не сказати прожекту, фінансованої на добровільних засадах держави, Ренд пов’язує з рядом умов: ліквідацією суперечних духові капіталізму держави загального добробуту, змішаної економіки, втіленого в глобалізації нового світового порядку [52]. Ми вважаємо ідеї Ренда утопічними.

Якщо прийняти до уваги періодичні податкові реформи, а також часткові зміни, доповнення, модифікації, конструювання податкової системи – тривалий, складний, по суті безперервний процес. В такому разі чи не можна звести податкову систему до абсолютної простоти за допомогою запровадження єдиного податку? Фінансова наука знає декілька проектів такого роду, якими то захоплювалися, то їх висміювали.

Найбільш відомі з них походять із Франції та США: “королівська десятина” Себастіана Вобана (1633–1707), єдиний податок на землю Франсуа Кене (1694–1774) і Генрі Джорджа (1839–1897). І хоч ні один із цих та інших проектів не був практично реалізований, єдиний податок подібно до вічного двигуна пропонують знову й знову [53]. Наприклад, деякі економісти – Д. Львов і В. Соколов (Росія), М. Геффні (США), Ф. Харрісон і Р. Бенкс (Велика Британія) – вбачають стратегічний фінансовий ресурс відродження Росії в заміні побудованої за західними стереотипами сучасної множинної податкової системи на оподаткування ренти від землі і природних ресурсів. Над реалістичністю даної пропозиції в Росії – країні унікально багатій природними ресурсами – варто задуматися.

Розглянуті нетрадиційні форми наповнення бюджетів за рахунок міжнародних податків, добровільних пожертвувань або єдиного податку ще не вийшли і навряд чи вийдуть із стадії ідей і гіпотез. Адміністративно-правова держава була і в майбутньому, настільки можна передбачити, залишається податковою державою. Тому ми вважаємо цілком правомірним злиття цих понять в одне – адміністративно-податкова держава.

Раз податки по праву знаходиться в центрі державного життя, в розвинених країнах Заходу давно склалася податкова (фіскальна) держава – оснований на податках орган виконання суспільних функцій по розміщенню та (пере)розподілу ресурсів, регулюванню соціально-економічних процесів засобами оподаткування та фіскальної політики.

Автор ідеї та поняття “податкова держава” – видатний економіст і соціолог Йозеф Шумпетер (1883–1950). За його словами: “Податки не лише допомогли створити державу. Вони сприяли оформленню її. Податкова система стала тим органом, розвиток якого спричинив появу других органів. За допомогою податкового законодавства держава підпорядкувала собі приватні господарства і забезпечила домінування над ними. Податок вносить дух грошей і розрахунку в усі закутки, де ним до того і не пахло, і таким чином стає творчим фактором самого державного організму, який створив податок” [50, c.79]. Суттєву типологічну ознаку податкової (фіскальної) держави Шумпетер вбачав у зростаючій важливості та новому значенні оподаткування і державного боргу в національних державах, що зумовлено посиленням централізованої влади, розширенням урядових функцій, активністю зовнішньої політики, амбіціями національних еліт. (За даними ознаками і Україна вже належить до такого типу держав).

Монографії, написаній у 1918 р. із викладом вчення про податкову державу, Шумпетер не випадково дав назву “Криза податкової держави” (“Die Krise des Steuerstaates”) [50, c.67]. Погляди Шумпетер можна пояснити з огляду на обставини епохи та його творчого життя. Приводом для висновків про кризу податкової держави слугували грандіозні події початку ХХ століття: Перша світова війна, крах чотирьох імперій (Австро-Угорської, Російської, Німецької, Турецької), соціалістична революція в Росії, а також перші важкі роки самостійної Австрії, де Шумпетер деякий час займав посаду міністра фінансів.

З аргументів Шумпетер випливає, що криза податкової держави настає за певних умов: втрати державою здатності збирати податки і/або повністю контролювати податковий процес; одержавлення господарської системи; перебільшеного розвитку фіскальних засад державності.

Так, загибель Римської та Візантійської імперій обумовлена системною кризою, частиною якої було скорочення податкових надходжень у результаті занепаду економіки, зменшення кількості платників, втрати контролю над кордонами. Гостра дефіцитність державних фінансів супроводжувала і крах тих імперій, які розпалися на очах у Шумпетера та його сучасників. Значною мірою параліч здатності приборкати тіньову економіку, переслідувати і карати порушників фінансової дисципліни властивий останнім рокам існування СРСР, який, до того ж, не був податковою державою в повному розумінні цього слова.

Другий урок полягає в тому, що державу, яка намагається підмінити собою економіку, прагне виконувати весь комплекс економічних і політичних функцій, неминуче очікує банкрутство. За Шумпетером, соціалістична держава, котра володіє економікою, сама господарює і відповідно, не збираючи податків, живе за рахунок відрахувань від прибутків державних підприємств і організацій, а громадяни якої замість того, щоб дбати про власні інтереси, очікують на блага від держави, приречена. Пророцтво Шумпетера тим вагоміше, бо він був сучасником народження першої соціалістичної держави і відразу передбачив, що фактично безподаткова держава з неефективною усуспільненою економікою нежиттєздатна в принципі, час її існування – не більше, ніж поступова агонія. Вочевидь, як фатум, ним напророчений, збувся.

Проте податки і в “нормальній” податковій державі мають мати міру. Аби не стати економічним паразитом, не перестаратися у виконанні фіскальної функції держава вправі брати з приватного сектора лише стільки податків, скільки сумісно із збереженням індивідуальної вигоди платників. Іншими словами, податкова держава повинна вимагати з платників не так багато, щоб вони втрачали фінансовий інтерес до виробництва, щоб рівень оподаткування паралізував економічну енергію, спричиняв деморалізацію суспільства. В противному разі також наступає криза податкової держави, коли податки руйнівним чином позначаються „спершу на економіці, потім на способі життя, а наостанку – на культурному рівні” [50, р.82 ].

Даремно думати, що фіскальні кризи були можливі лише в минулому. Так, феноменальна економічна, воєнна, технологічна, інформаційна могутність США як єдиної супердержави – зовсім не гарантія від фіскальної кризи сучасної американської держави. Експерти б’ють тривогу з того приводу, що починаючи з 2010 р. вийдуть на пенсію близько 80% американців, які народилися в період демографічного буму після закінчення Другої світової війни. На той час, коли даний процес завершиться в 2030 р., населення похилого віку зросте вдвоє. Відповідно покоління, котре прийшло в світ на початку XXI ст., буде нести вдвоє вище в порівнянні з нинішнім рівнем податкове навантаження для фінансування соціальних виплат. Вкупі з проблемами бюджетних дефіцитів та зростаючого державного боргу це істотно ослабить фінансовий стан США.

Аби запобігти неконтрольованому розростанню фіскальної функції податкової держави та масовому незадоволенню платників, що переростає в опір оподаткуванню, в країнах Заходу прийняті контрзаходи, котрі ми зводимо до трьох позицій: законодавчого обмеження податкового тягаря; додержання принципу не-афектації при інформуванні платників; клієнтурних технологій обслуговування платників з боку податкової служби.

Законодавче обмеження податків реалізується в формі періодичних податкових реформ, котрі, зазвичай, направлені на лібералізацію і спрощення податкової системи. Так, остання з подібних реформ, проведена у ФРН в 2003 р. під назвою “Порядок денний 2010”, передбачає зниження в 2005 р. максимальної ставки прибуткового податку з 53% до 42%, а мінімальної ставки – з 22,9 до 15%. На 2004 р. установлено проміжні компромісні ставки на рівні 45 і 16% відповідно. Іншою формою законодавчого контролю над висотою податків є конституційно зафіксовані норми оподаткування на зразок обмеження податку на нерухомість у штаті Каліфорнія (США) 1% ринкової вартості майна.

Принцип не-афектації полягає в доцільності формулювань законодавчих актів, а також текстів навчальної літератури таким чином, щоб переорієнтовувати настрої громадян і увагу неофітів фінансової науки від суто фіскального призначення податків до високої суспільно-державної ролі оподаткування. Інформаційне висвітлення збирання податків подавати в інтерпретації служіння інтересам людей. Дані аргументи – яскравий доказ того, як уважно і всесторонньо підходять західні спеціалісти до всіх аспектів оподаткування, в тому числі до впливу податків на суспільну свідомість.

Клієнтурні технології роботи з платниками передбачають ставлення до платника податків із боку персоналу податкового відомства за ринковим правилом, – як до обслуговуваного клієнта, котрий, звісно, завжди правий. У такий спосіб оподаткування і контроль над платниками набуває рис сервісу. При сервісному підході центральна фігура податкового процесу, його головна діюча особа, господар становища в державі – платник, а не збирач податків.

У результаті названих засобів сучасна адміністративно-податкова держава за класичною схемою здержувань та урівноважень здатна стримувати власні фіскальні апетити.

Ввівши в науковий вжиток поняття “податкова держава” і “криза податкової держави”, Шумпетер посилив позиції соціології у вченні про державні фінанси. Поставивши питання про податкову державу і можливу її кризу, він визнав, що оподаткування породжує немало серйозних проблем. Яким чином створити раціональну податкову систему, – фіскально ефективну і водночас економічно й соціально прийнятну суспільству, розірваному суперечливими класовими, регіональними, галузевими і т. д. інтересами? Як впливають окремі податки на мотивації поведінки, матеріальний стан платників, виробничі процеси? Як узгоджується оподаткування з свободами і правами людини? Тим самим Шумпетер причетний до започаткування нової наукової школи, що пізніше одержала назву фіскальної соціології, мова про пізнавальний потенціал якої піде в підрозділі 2.1. Справу Шумпетера продовжили Ричард Масгрейв, Генрі Хінрічс, Ентоні Даунс та інші. Методи фіскальної соціології стали темою обговорення на 41-му конгресі Міжнародного інституту державних фінансів (Мадрид, 1985 р.) [37, c.26–38].

В адміністративно-податковій державі функціонування податкової служби, подібно до інших державних відомств, передбачає ієрархічну субординацію, сукупність процедур і санкцій, які приводять у дію систему оподаткування. Адже правовий порядок у демократичній державі був би неможливим без адміністративного механізму його підтримки. Дисципліна і відповідальність усіх учасників податкового процесу, а також обумовлені соціально-інституційним оточенням та підсилені загрозою санкцій етичні норми поведінки, виконують роль головних регуляторів стосунків між фіском і платниками податків.

Свого часу Адам Сміт (1723–1790) наполягав, що ключ до добробуту суспільства знаходиться в “невидимій руці”. Під “невидимою рукою” Сміт розумів природне прагнення до власної вигоди, котре направляючи людей до власного інтересу, забезпечує й інтерес суспільства в цілому. Тобто, суспільне благо безпосередньо не входить у наміри індивіда, а складається з суми індивідуальних егоїстичних інтересів. Сміт явно абсолютизував стихійні сили ринку, нехтуючи конфліктами соціальних інтересів, не передбачав ситуацій, коли приватні вигоди суперечать суспільним. За слушним зауваженням, що відображає сучасний погляд на проблему, “невидима рука” справді діє, але “вона, швидше за все, страждає артритом” [33, c.330].

“Видима рука бюджетного процесу, – додає Масгрейв, – не менш “натуральна”, ніж невидима рука ринку” [43, c.31]. На його думку, податки (фіскальні ресурси) необхідні для виконання державних функцій: постачання суспільних благ, соціально мотивованого перерозподілу доходів, проведення макрополітики, а способи, за допомогою яких їх збирають, формують характер фінансових контактів між громадянами і державою. Саме за рахунок податків фінансують унікальні суспільні блага, запропонувати які ринок неспроможний, що і перетворює сучасну демократично-правову державу в податкову державу.

Суперечливе сприймання адміністративно-податкової держави обумовлене неоднозначністю соціально-психологічного реагування на оподаткування та на саму державу. Корифей російської фінансової науки І.Х. Озеров писав із цього приводу: “Рассматривая средневековые налоги, мы попадаем как бы в музей орудий, которыми пытали людей; но, вместе с тем, налоги же принесли людям и свободу: разве политический строй Англии не вырос на почве борьбы против произвольных налогов, разве свободная жизнь Северной Америки не была вскормлена английским произволом в сфере обложения, а во Франции разве не налоговый гнет и финансовые неурядицы внесли в головы французского населения идеи свободы? Налог – это закоренелый смутьян, проникнутый мятежным духом подстрекателя, источник свободы, но и орудие пытки”. “Да, при помощи налогов совершена в мире масса добра, но и масса зла, пролиты реки крови, моря слез, но и приобретено лучшее достояние человека – свобода, и этому учителю лжи и клятвопреступления благодарное человечество могло бы воздвигнуть памятник с надписью: “Источнику человеческой свободы”·.

Сучасна держава, навіть сама процвітаюча і демократична нереальна без податкового відомства, як і не може обійтися без армії та поліції. Більше того – благоденство й демократія зобов’язані своїм існуванням податковій службі, армії та поліції. Адже в будь-якому суспільстві, навіть найбільш благополучному і стабільному число людей, необтяжених почуттям громадянського обов’язку, – легіон, на таких діє лише сила закону, та, і то не завжди. В цих обставинах – квінтесенція адміністративно-податкової держави.

Адміністративно-податкова держава – неоднозначне, але велике завоювання цивілізації. В країнах Західної Європи та Північної Америки вона існує з XVIII ст., бо саме з цього часу під впливом демократичних перетворень, породжених Великою Французькою революцією та Війною за незалежність США, започаткована тенденція витрачати податки на цілі, які виправдовують їх збирання, а саме – в інтересах добробуту, безпеки, здоров’я, освіти, комфорту існування всіх і кожного.

2.3. Принципи оподаткування та податкова політика

Принципи оподаткування – розроблене на наукових засадах зведення догматичних, раціоналістичних, етичних і нормативних положень стосовно функціонування податкової системи, це неформальний кодекс поведінки всіх учасників податкового процесу, однаково рекомендаційний як для податкової служби, так і платників податків. Принципи виконують роль стандартів податкової системи, провідних настанов щодо проведення податкової політики та розробки технологій оподаткування. В фіскальній сфері принципи оподаткування нагадують те значення, котре в теології належить декалогу – десяти заповідям Божим. Одні принципи виведені теоретично з певних суспільних ідеалів, другі опираються на емпіричний досвід, віковічну податкову практику. Призначення принципів полягає в узгодженні двох основних вимог до податкової системи: задоволення фіскальних потреб держави при врахуванні інтересів платників податків. Тому наукове обґрунтування принципів оподаткування виходить із задач виконання державних функцій і впливу податків на економічну діяльність.

Аби зрозуміти важливість принципів оподаткування, достатньо нагадати про “безпринципний” стан державних фінансів часів королівського абсолютизму. З цією метою наведемо приклад із XVII ст. про діяльність суперінтенданта (міністра) фінансів Франції Нікола Фуке (1615–1680). Через систематичне розкрадання бюджетних коштів Фуке привів фінанси в повний розлад. Так, він передавав податки на відкуп за хабарі, а відкупщики мало того, що самі обкрадали казну, повинні були за рахунок зібраних податків оплачувати приватні витрати Фуке та його кліки. Фуке осмілився взагалі не вести облік державних доходів, тим самим одержавши можливість присвоювати величезні суми бюджетних коштів. Щоправда, останні 15 років життя Фуке провів у в’язниці. Знадобилися державницький ум й адміністративний хист його наступника Жана-Батиста Кольбера (1619–1683), щоб навести порядок у фінансах королівства.

Найвідомішими в історії фінансової науки є принципи, сформульовані Адамом Смітом (1732–1790) і Адольфом Вагнером (1835–1917). Вони мають ранг класичних.

Таблиця 1.1

Принципи оподаткування Адама Сміта та Адольфа Вагнера

Принципи за Смітом Принципи за Вагнером

1. Громадяни зобов’язані брати участь у покриванні державних видатків по можливості у відповідності з своїми доходами.2. Податок повинен бути точно визначеним щодо часу, способу та розміру, ясним і відомим як самому платнику, так і будь-кому іншому.3. Податок повинен стягуватися у момент і способом, найбільш зручним для платника.4. Кожен податок має складати суму якомога меншу зверху того, що поступає в дохід держави [34, c.505–506 ]. I. Фінансові принципи:1. Достатня дохідність.2. Еластичність оподаткування.II. Економічні принципи:3. Продуманий вибір джерел оподаткування, особливо між податками на доходи і національне багатство (капітал), а також відносно допустимої різниці між індивідуальним і національним інтересом.4. Вибір видів податків із позицій впливу оподаткування в цілому та окремих податків на платників, врахування проблеми перекладання податків.III. Принципи справедливості (зрівняльного розподілу податків):5. Універсальність (загальність) і6. Рівність оподаткування.IV. Принципи адміністрування податків (принципи адміністративної ефективності податкової системи):7. Визначеність оподаткування.8. Зручність.9. Забезпечення найнижчих по можливості затрат по збиранню податків [44, р.11].

Помітно, що принципи оподаткування, викладені А. Смітом у знаменитій книзі “Добробут націй” (1776 р.), опираються на філософсько-етичну доктрину з його праці “Теорія моральних почуттів” (1759 р.). За Смітом, правило абсолютної моральності полягає в такій поведінці, котра викликає симпатію ближніх. Звідси і уряди мають вести себе таким чином, щоб уникнути антипатії з боку платників податків, і навпаки – останні не повинні викликати невдоволення урядів. Вочевидь, що подібна позиція ставить і тих, і других у становище, зазвичай, мало реальне. У більш прагматичному сенсі принципи Сміта носять утилітарно-індивідуалістичний характер, тобто вони орієнтовані більше на інтереси конкретних платників, ніж на спільні для всіх національно-державні інтереси. Значною мірою така позиція була продиктована низьким рівнем британської податкової служби у XVIII ст. На неї зовсім не схожа сучасна компетентна і добросовісна податкова адміністрація західних країн, побудована на основі співробітництва представників фіскальної служби і платників податків, що по суті є ознакою згуртованості політичної нації.

Перший принцип Сміта (“Піддані держави мають по змозі брати участь в утриманні уряду відповідно до своєї здатності й сил, тобто відповідно до доходу, яким вони користуються під протегуванням і захистом держави” [34, c.505]) дозволяє пояснити соціально-економічну роль податкових привілеїв: імунітетів, цензів і пільг. Імунітети (звільнення від податків представників окремих сфер діяльності і/або соціальних станів у силу їх привілейованого становища) і цензи (надання політичних і громадянських прав лише під умовою сплати певної суми прямих податків) мали вийти і справді вийшли з вжитку під впливом буржуазно-демократичних перетворень.

Внутрішній смисл першого принципу допускає існування пільг, на що вказують застереження Сміта: “по змозі”, “відповідно до своєї здатності й сил”. Пільга як полегшення, надане в порядку винятку із загальних правил, – суперечливий, а дехто вважає, що навіть негативний фактор оподаткування. Порушуючи умови конкуренції, котрі мають бути рівні для всіх, створюючи вигоди одним за рахунок інших, пільги тим самим розбещують перших і озлобляють других, у підсумку деморалізуючи все суспільство. “Податкові привілеї, – пише професор Й. Ланг, – посилюють оподаткування для тих, хто не попав у число пільговиків, активізують їх опір податкам і дають привід до нових привілеїв” [17, c.5]. Пільги порушують не лише рівність в оподаткуванні та знижують фіскальну ефективність податкової системи, але й шкодять раціональним засадам економіки, бо анулюють загальні для всіх господарюючих суб’єктів, значить – нейтральні, – умови для приймання економічних рішень. Отже, дія пільг по суті скасовує принцип нейтральності оподаткування, мова про який піде пізніше. Не випадково, в деяких країнах, у тому числі в Росії, взятий курс на максимальне обмеження кількості пільг.

У США деякі спеціалісти податкової справи вважають, що “Адам Сміт зупинився надто рано” і з посиланням на Американський інститут присяжних аудиторів рекомендують додати до принципів Сміта ще шість принципів податкової системи і податкової політики:

- податкова система має бути простою;

- податок має бути нейтральним щодо свого впливу на бізнесові рішення;

- податкова система не повинна шкодити розвитку та ефективності економіки;

- має бути забезпечена максимальна поінформованість платників щодо певного податку, його параметрів і правил справляння;

- податок треба конструювати таким чином, щоб невиконання податкових законів було мінімальним;

- устрій податкової системи має полегшувати податковій службі передбачення сум і термінів надходження доходів [55, c.5].

Принципи оподаткування мають суперечливий, релятивістський характер, залежать від обставин місця і часу. Наприклад, якщо прийняти прогресивну шкалу податкових ставок за втілення соціальної справедливості в оподаткуванні, то напрошується порівняння з уявленнями про справедливість при соціалізмі, коли вищим, більш напруженим планом за принципом “від кожного – за його здібностями” карали тих, хто краще працював. Так і у Вагнера принципи третьої групи допускають різне тлумачення соціальної справедливості в залежності від стану економіки, рівня культури, громадської думки. Деякі з названих принципів двохсотрічної давності ще й досі не в повній мірі реалізовані. Універсальні істини оподаткування дійсно існують, але вони видозмінюються в залежності від конкретних соціально-економічних умов. Тобто, принципи не тільки логічна, але й історична категорія. В сучасній законодавчій практиці не рідкість відмова від запровадження певних податків чи заходів податкової політики у зв’язку з складністю адміністрування ними, навіть якщо вони відповідають вимогам фінансових, економічних і соціальних принципів.

Заслуговує на увагу останнє за часом (1992 р.) зведення принципів оподаткування, розроблене експертами з Гарвардського університету (США) У. Хассі та Д. Любіком згідно Міжнародної податкової програми ООН і включене в так званий Світовий податковий кодекс. Останній передбачає такі принципи конструювання та функціонування національних податкових систем у постсоціалістичних державах Східної та Центральної Європи:

- єдиний постійний податковий кодекс без окремих законів про податки;

- відмова від протекційних фіскальних заходів як умова інтеграції в світову економіку;

- відмова від податкових пільг та звільнень від податків, заміна їх у разі необхідності субсидіями виробникам і/або споживачам;

- врахування національних особливостей;

- орієнтація прибуткового податку з фізичних осіб більше на соціальну справедливість, ніж на мету одержання доходів;

- врахування фактора інфляції [40, c.1–25].

Та, над усе автори “Світового податкового кодексу” попереджають: “Розробка й написання законів є тільки прелюдія до головного в податковій реформі – розвитку ефективного адміністрування. Наявність чесної та високо компетентної податкової адміністрації – абсолютна необхідність. Структура повноважень податкової адміністрації має бути встановлена в законодавчому порядку, але саме втілення цієї структури в реальність у кінцевому підсумку визначає успіх податкової реформи” [40, c.11].

Узагальнюючи світовий досвід, можна стверджувати, що сучасні податкові системи складалися, функціонують і реформуються на основі таких теоретично сформульованих і емпірично виправданих принципів.

По-перше, простота адміністрування, – збір того чи іншого податку має супроводитися мінімальними затратами коштів, часу і зусиль працівників податкових органів, бухгалтерських служб, громадян-платників, повинен обходитися без створення зайвих бюрократично-апаратних структур.

По-друге, фіскальна ефективність, – бюджетні доходи від справляння певних податків мають багатократно перевищувати додаткові видатки на обслуговування податків, а також на утримання відповідної податкової служби. Слід максимізувати масу доходу від податків, а не висоту податкових ставок, що відповідає відомому критерію А. Лаффера.

По-третє, при введенні податків і установленні процедур їх справляння треба передбачити захист від ухилення від податків, мінімізувати таку можливість або технологічно зробити ухилення економічно невигідним (надто дорогим, складним, небезпечним) для потенційного неплатника.

По-четверте, універсальність – ставки податків, норми і режим оподаткування мають бути максимально уніфікованими для різних категорій платників, регіонів і видів діяльності в тому числі і в міждержавному аспекті.

По-п’яте, податкове заохочення корисних видів діяльності (наприклад, інвестицій) і дестимулювання шкідливих (наприклад, забруднення довкілля). Щоправда, цей принцип знаходиться під сумнівом у прихильників принципу нейтральності податків. На їх думку, податки не здатні виконувати стимулюючу роль, адже в такому разі кращий стимулятор – відсутність податку. Варто також попередити, що податок на забруднення випадає з кола податків у традиційному розумінні форми участі в оплаті суспільних благ і державних послуг. Податок на забруднення, тобто на антиблаго, виконує скоріше функцію штрафу, фіскальної санкції, фінансової компенсації за заподіяну шкоду.

По-шосте, податкову систему в цілому треба оцінювати як за її прямим фіскальним ефектом, так і за загальним впливом на стан економіки (темпи економічного росту, рівні цін, інвестицій і зайнятості).

Деякі з наведених принципів аксіоматичні. Так, принципи визначеності, зручності й економічності збирання є самоочевидними, вони не потребують особливих доведень. По слову американського вченого-фінансиста Гарольда Гроувса, автора унікальної роботи “Податкові філософи”, “оподаткування – майстерність, техніка і воднораз наука” [45, c.24]. На перше місце в податковій справі поставлені знання і вміння, тобто науковий, професійний і адміністративний фактори в оподаткуванні.

Так чи інакше принципи оподаткування торкаються проблеми забезпечення соціальної справедливості в оподаткуванні. Та, задамося питанням, – що означає справедливість, для кого вона і для чого? Абсолютного, однакового для всіх людей, однозначного в усіх ситуаціях суспільно-економічного буття поняття справедливості просто не існує. В філософському плані, за визначенням у Статуті Організації Об’єднаних Націй, принцип справедливості – категорія морально-правової та соціально-політичної свідомості, що дозволяє оцінювати суспільну дійсність і діяльність під кутом зору належного, того, що слід. Але рівень і характер свідомості, уявлення про належне у людей різний. Скажімо, бізнесмен і працівник його фірми можуть протилежним чином суб’єктивно сприймати прогресивну шкалу оподаткування доходів: перший оцінювати її негативно, другий – позитивно. Тобто, одні можуть розуміти справедливість у комуністичному сенсі за формулою “всім однаково”, інші – в дистрибутивному аспекті за принципом мерітократії “кожному – по заслугах”.

Протилежність ідеалів призводить до того, що в реальній суспільній практиці визначення норм справедливості є результатом суспільного вибору за демократичною процедурою. Процедурна справедливість означає поняття та критерії справедливості в ставленні до певних соціально-економічних явищ, підтримані більшістю голосів у представницькому законодавчому органі. Зазвичай, парламентські рішення опираються на домінуючі в даний момент, але загалом мінливі суспільні настрої. В питаннях процедурної справедливості наукові аргументи не завжди беруть верх над інтересами та емоціями.

Принципи виконують регуляторну роль. Завдяки дії принципів оподаткування в державах західного світу давно викоренений фіскальний макіавеллізм· – нерозбірливість у засобах збирання державних доходів, властиву добуржуазним суспільно-економічним формаціям. Сьогодні особливо зростає значення адміністративних принципів, які посилюють транспарентність (прозорість) податкового процесу, а також обмежують негативний людський фактор в оподаткуванні – бюрократизацію, корупцію, лобіювання рішень. Залишаючись ідеальними орієнтирами, принципи не відриваються від національно-історичних і соціально-економічних обставин свого застосування.

На основі здорового глузду та практичного досвіду всі автори розвивали і розвивають по суті одні і ті ж положення, що свідчить про певну сталість раз і назавжди відкритих істин фінансової науки. Загальний сенс принципів – зібрати належну суму державних доходів при умові зробити все можливе, аби якомога менше порушувати інтереси платників податків. Якщо ж спробувати звести всі принципи оподаткування до узагальнюючої формули, то найбільш переконливо звучить максима, запропонована видатним політичним діячем Франції, кардиналом Ришельє (1585–1642): не варто переобтяжувати підданих податками, як і не слід брати з них менше, ніж потрібно для держави. Дане повчання, перенесене з XVII в XXI ст., звучить так: задача податкової політики полягає в тому, щоб інтереси населення та підприємництва привести в сумірність з інтересами суспільства і держави.

Вся сукупність принципів оподаткування знаходить своє реальне втілення в податковій політиці. Податкова політика (як і фінансова політика взагалі) – законодавчо оформлена сукупність заходів, що формується на домінуючій ідейно-теоретичній основі в результаті конкурентної взаємодії економічних, партійних і соціальних угрупувань, які переслідують у сфері оподаткування власні інтереси, реалізують свої уявлення про національно-державні потреби, керуючись комплексом корисливих, ідеологічних, електоральних і кон’юнктурних міркувань. В умовах демократично-правової державності податкова політика – не стільки “цілеспрямована діяльність держави”, скільки продукт існуючих обставин. Це завжди результат діяльності об’єднаних на основі спільних цілей та переконань людей, які з тих чи інших спонукань добиваються здійснення своїх вигод і/або принципів через намагання привести доходну частину державного чи місцевого бюджету у відповідність із своїми поглядами та інтересами. Інтереси, забезпечувані через систему оподаткування, в залежності від конкретної ситуації треба розуміти як у самому вульгарному матеріальному значенні індивідуальної, корпоративної, галузевої, регіональної, етнічної і т. п. користі, так і в протилежному сенсі звеличених суспільних вимог.

Вітчизняні автори податкову політику часто визначають як цілеспрямовану діяльність держави в сфері оподаткування. Але в сучасних демократично-правових державах із розвиненим громадянським суспільством держава – не єдиний суб’єкт податкової, фінансово-економічної політики взагалі. Формування політики – багатофакторний процес, що передбачає запозичення ідей і принципів із декількох джерел, розробку й приймання на їх основі певної, зазвичай, компромісної системи рішень щодо спрямованості та характеру діяльності. Зміст податкової політики залежить від комбінації впливів принаймні з чотирьох напрямків: наукового, політично-законодавчого, національно-культурного, адміністративно-виконавського.

Наукові установи фінансово-економічного та правового профілю, в тому числі недержавні, забезпечують теоретичне обґрунтування та інформаційно-аналітичну підтримку, формулюють ідеали і рекомендації щодо проведення політики. На політичному рівні вступають у дію інститути громадянського суспільства (політичні партії, різні організації громадян, профспілки, органи ЗМІ та ін.), під впливом яких складається громадська думка відносно очікуваних чи здійснюваних заходів. Якщо останні співпадають із виборчою компанією, то на результатах виборів відбивається виражене через голосування ставлення електорату до податкової політики уряду чи проведення податкової реформи. Тим самим на політичному рівні під дією інститутів і процедур суспільного вибору визначаються ті положення податкової політики, які приймають форми законів і рішень, підтриманих парламентською більшістю. В свою чергу суспільний вибір знаходиться під впливом національної культури і рівня цивілізованості – духовних і соціальних цінностей, етнічних, психологічних, моральних рис, звичаїв і традицій, переважно властивих даному народу.

Нарешті, успіх реалізації податкової політики, крім належної її обґрунтованості на наукових засадах, законодавчого супроводження і культурної обумовленості, залежить від творчих й організаційних здібностей окремих державних діячів, а також від адміністративно-виконавського хисту персоналу податкового та інших відомств – професійної майстерності, спеціальних знань, вміння виконувати посадові функції згідно установлених правил, точно, своєчасно і в повному обсязі. Мистецтво податкової політики полягає в ефективному використанні наявного наукового, організаційно-адміністративного, професійно-функціонального потенціалу.

Історія державних фінансів знає творців новаторської для своєї епохи фіскально-бюджетної політики на рівні мистецтва. Такі люди поєднували в собі риси теоретика, політичного діяча, адміністратора. Вони залишили слід в історії своїх країн і створили собі ім’я у науці. Найбільш відомі з них це Жан Батист Кольбер (1619–1683) і Анн Робер Тюрго (1727–1781) – у Франції, Олександр Гамільтон (1757–1804) – у США, Джон М. Кейнс (1883–1946) – у Великій Британії, Густав Шмоллер (1838–1917) і Людвіг Ерхард (1897–1977) – у Німеччині, Ейген Бем-Баверк (1851–1914) і Йозеф Шумпетер (1883–1950) – в Австрії, М.Х. Бунге (1823–1895) і С.Ю. Вітте (1849–1915) – у Росії, Гуннар Мюрдаль (1898–1987) – в Швеції. Їхні ідеї не вийшли з наукового вжитку донині.

2.4. Соціально-економічні ефекти податків

Не менший теоретичний і практичний інтерес, ніж самі податки, їх види, ставки, податкові технології, кодекси і т. д., викликає соціально-економічна дія податків, – тобто, ті ефекти і наслідки, котрі справляє оподаткування за межами власне податкової системи. Саме вивчення зовнішніх ефектів оподаткування, впливу податків на виробництво, обмін, розподіл і споживання, на мотивації поведінки людей як громадян і господарюючих суб’єктів і перетворює вчення про податки в галузь економічної науки. Дія зовнішніх ефектів, що знаходиться поза власне фіскальним призначенням оподаткування, дає підстави віднести знання про податки до економічної науки як такої, що вивчає вибір способів використання обмежених ресурсів для задоволення необмежених потреб суспільства, аналізує співвідношення затрат і вигод під кутом зору оптимального розміщення (аллокації) наявних ресурсів.

За уявленнями західних, зокрема американських, теоретиків держаних фінансів, економічна діяльність держави полягає в переміщенні ресурсів із приватного сектора, де вони створюються, до державного сектора. В демократичному суспільстві цю мету неможливо реалізувати без згоди громадян уступити право розпоряджатися відчуженими фінансовими ресурсами урядовим структурам таким чином, щоб їх коштом забезпечити потреби загального, суспільно-державного характеру.

Виступаючи основним засобом фінансування держаних функцій, податки впливають на економічні, політичні та соціальні обставини, що знаходить своє вираження через їх вплив на стани ринкової та політичної рівноваги; на процеси соціального розподілу і перерозподілу доходів.

В контексті розробленої західними вченими теорії економіки оподаткування – важливий фактор, що впливає на стан ринкової рівноваги (market equilibrium). Поняття рівноваги пояснює ситуацію, за якої всі ринки перебувають у стані рівноваги, тобто обсяги товарних мас і рівень цін на певний момент залишаються незмінними, якщо тільки не підпадають під вплив чинників, наприклад податків, що порушують ринкову рівновагу. Подібні порушення вивчають за допомогою всіх доступних засобів економічного аналізу.

Оподаткування породжує також ефект політичної рівноваги (political equilibrium): відповідна стану рівноваги корисність (вартість, кількість) забезпечуваних державою суспільних благ і соціальних послуг знаходиться в залежності від суми податків, яка припадає на кожну одиницю благ, оскільки податковий тягар на кожного з платників впливає на характер його суспільного вибору в процесі голосування. Це важливо, бо результати голосування в умовах демократії визначають обсяг і структуру бюджету, напрям фінансової політики.

В силу властивих оподаткуванню соціально-перерозподільних ефектів вибір альтернативних податкових схем перерозподілу доходів здійснюють таким чином, щоб зменшення тієї частини доходу, котру платник міг витратити на приватне придбання товарів і послуг, компенсувати пропозицією оплачуваних за рахунок податків суспільних благ колективного споживання. При цьому соціальну проблему оподаткування можна звести до твердження, що не існує такого способу перерозподілу доходів і розподілу податкового тягаря, котрий задовольняв би всіх громадян-платників. Вибір обмежений дилемою між принципом вигоди і принципом платоспроможності.

За принципом вигоди кошти, затрачені на виконання податкових зобов’язань, мають бути адекватні вартості вигод у формі забезпечуваних державою суспільних благ і соціальних послуг, які платники податків одержують з боку держави. Саме принцип вигоди мав на увазі французький філософ-просвітитель Шарль-Луі Монтеск’є (1689–1755), стверджуючи, що податок – частина достатків кожного, якою жертвують заради того, щоб втішатися рештою.

За принципом платоспроможності податки мають бути розподілені між платниками у відповідності до їх економічного становища, тобто в залежності від доходу, споживання, власності, загалом, – від рівня добробуту (багатства).

Принцип платоспроможності опирається на показники об’єктивної кількісної оцінки матеріального становища чи фінансового стану платника, на основі чого можна логічно вивести, наприклад, виправдання податкової прогресії. Принцип вигоди зосереджений на суб’єктивному сприйманні індивідуальних вигод, уособлених у фінансованих за рахунок податків суспільних благах та державних послугах. На комбінації критеріїв платоспроможності та вигоди побудовані всі теоретичні системи оподаткування.

Податкова система спричиняє різноманітні ефекти стосовно функціонування економіки, приймання підприємницьких рішень, ділових і трудових мотивацій. В англомовній фінансовій літературі, а вона лідирує по багатству ідей і теоретичному рівню, для означення загального впливу податків на економіку і соціальну сферу існує спеціальний термін – incidence of taxation (tax, taxes), якому немає аналога в українській мові. В перекладі ємне за змістом поняття incidence передає ціла фраза “загальна (соціально-економічна) сфера дії оподаткування (податку, податків)”. Дане поняття включає перекладання податків, сукупність породжуваних податками ефектів, величину податкового тягаря і його розподіл між платниками. Для короткості ми будемо називати incidence термінами дія, вплив, ефект, сфера поширення податку (податків, оподаткування), користуючись ними як синонімами.

Ефекти, процеси і наслідки, спричинювані податками в економічній базі, вплив оподаткування на ринки і поведінку суб’єктів економіки складають предмет знання, що ввійшло у фінансову науку під назвою економіки оподаткування (economics of taxation). На Заході авторами найбільш відомих робіт по теорії і практиці економіки оподаткування є Джозеф Стігліц (лауреат Нобелівської премії), Генрі Аарон, Ентоні Аткінсон, Ричард Масгрейв, Джозеф Печман, Карл Шоуп. У підручниках із державних фінансів питанням економіки оподаткування відводиться не менше місця, ніж власне податкам і податковій політиці. Економіка оподаткування не торкається суто фіскально-адміністративної та фінансово-правової сторін функціонування податкових систем. Тут у плані доказовості наукових положень важливо, що вони допускають математично формалізоване тлумачення засобами аналітичної геометрії та алгебри. Останнім західні автори відводять значне місце.

Класик вчення про tax incidence, американський учений-фінансист Едвін Селігман (1861–1939) зазначав: “Для державних фінансів не існує більш важливої теми, ніж загальна дія оподаткування, оскільки кардинальне питання будь-якої податкової системи – її вплив на суспільство. Без точного аналізу впливу певного податку неможливий належний висновок щодо його фактичного ефекту чи справедливості” [51, p.1]. Він таким чином сформулював мету і зміст дослідження: “Кому в кінцевому підсумку доводиться платити податок? Знайшовши відповідь на це питання, можна переходити до вивчення ефектів податкового тиску на різні класи чи окремих осіб. Перекладання податків – процес; загальна дія оподаткування – результат; зміни в розподілі багатства – ефекти” [51, p.4]. Дія податків, взята загалом, породжує ряд відкритих емпіричними спостереженнями типових ефектів, що відображають реакцію економіки на оподаткування.

Так, фактичний тягар податку не обов’язково припадає на того платника, на кого він покладений офіційно, по закону. Простий приклад: універсальні акцизи (податок на додану вартість, податок з обороту) формально сплачують виробничі підприємства і торгівельні заклади, а в дійсності податковий тягар несуть покупці оподаткованих товарів, податок перекладається з бізнесу на споживачів. Іншими словами, ефект перекладання – одна з прояв економічної дії податків. У найбільш очевидній формі перекладання стосується податків на споживання, частіше іменованими непрямими податками.

Податки можуть бути перекладені в різних напрямках. Перекладання “вперед” відбувається в тому випадку, коли тягар податку повністю приходиться на користувача, а не постачальника товару чи послуги, що здійснюється через підвищення ціни на суму податку. Перекладання “назад” має місце, якщо ціна оподаткованого товару не змінюється, а тому тягар податку залишається на виробнику. Останній може позбавитися податкового тягаря шляхом зменшення заробітної плати, закупки дешевшої сировини, пониженням проценту на позичений капітал. Якщо ці дії не вдаються, податок залишається на виробнику, зменшуючи на суму податку підприємницький прибуток.

Той чи інший режим оподаткування – серйозний (позитивний або негативний) фактор капіталізації. Термін капіталізація має декілька значень, один із яких означає конвертацію чистого нерозподіленого прибутку або резервів компанії в емітований акціонерний капітал. Іншими словами, капіталізація дозволяє власникам грошей інвестувати їх у компанію з метою, щоб вона діяла і приносила акціонерам прибуток на вкладений капітал. У західних країнах довго експериментували з різними методами посилення капіталізації прибутків. З рештою було знайдене ефективне рішення: прибуток, інвестований у виробництво протягом поточного податкового року (тобто, до здачі податковим органам бухгалтерського балансу) не підлягає оподаткуванню. Відсутність такого правила, наприклад, в Росії – одна з головних перешкод для як для іноземних, так і російських капіталовкладень у економіку. Саме відсутності сприятливих умов для капіталізації прибутків приписують той факт, що в Росію західні інвестори вклали в десятки разів менше капіталів, ніж, скажімо, в Китай чи Індію. Звичайно, капіталізацію посилює і зниження ставки податку на прибуток.

В порівнянні з ефективністю приватного господарства результативність державного сектора, віддачу від витрачання бюджетних коштів апріорі вважають нижчими. Тому в світлі ідеалів ринкової економіки підвищення рівня капіталізації підприємницьких прибутків – головна мета податкової реформи, що може не співпадати з фіскальним призначенням податків.

Інший аспект капіталізації, пов’язаний із впливом оподаткування на економіку, передбачає власне капіталізацію податку – зміну вартості основних фондів під впливом податків. Цей ефект виникає у випадку, коли, наприклад, ціна землі зменшується на суму, яка компенсує сплату поземельного податку, що означає перекладання податку на землевласника. Або: оподаткування видобутку вугілля, як правило, зменшує вартість шахт, адже купити неоподатковувану копальню вигідніше, а тому і коштувати вона буде дорожче. Підвищення ціни бензину на суму акцизу може призвести до зменшення попиту на автомобілі з високою витратою палива, що рівнозначно розподілу податкових зобов’язань між власниками і виробниками машин із деяким пониженням продажних цін на автомобілі, а також на обладнання для їх виробництва. Оподаткування прибутку корпорації може знизити курсову вартість її акцій. У наведених економічних ситуаціях власник основних фондів втрачає на вартості капіталу, оскільки ціна фондів зменшується на капіталізовану суму податку.

Зауважимо, що в розглянутих випадках ключовим словом є “може”, тобто перекладання може відбутися вперед, назад, а може і не статися зовсім. Результат залежить від конкретних, перебіжних кон’юнктурних обставин.

Оподаткування взаємодіє з усіма ринковими факторами, викликаючи ефект заміщення товарів і видів господарської діяльності, що супроводжується відповідним руху цін. Запровадження будь-якого податку “запускає” механізм змін у споживанні, виробництві, пропозиції факторів виробництва (земля, праця, капітал), зовнішньоекономічних зв’язках. Податок впливає також на степінь підприємливості як окремий інтелектуальний і організуючий фактор господарської діяльності.

Викликані податком зміни можуть позначитися на соціально-економічних процесах, віддалених від конкретного місця і часу застосування податку. Наприклад, податок на певний товар може справити вплив на ціни зовсім інших неоподатковуваних товарів, яких навіть не використовують при його виробництві. Тобто, запровадження податку на певній фазі економічного процесу ще мало що говорить про кінцевий результат його дії чи його вплив на економіку в цілому. Щоб бачити картину дії оподаткування в масштабах усієї економічної системи, потрібний складний аналіз на основі теорії загальної рівноваги. Але саму можливість і пізнавальну цінність адекватного описання на математичній мові стану економічної рівноваги деякі вчені ставлять під сумнів. Так, американський економіст Людвіг фон Мізес (1881–1973) вважав рівновагу ідеальною конструкцією, “марною гімнастикою людського розуму”, “забавою, що не дає ніякого знання”, уявним станом, а не реалією·.

Результати перекладання податків підпорядковані базовій закономірності: користувач певного оподаткованого виробу може в більшій або меншій мірі уникнути податку шляхом перекладання в залежності від того легше чи важче йому знайти неоподаткований або нижче оподаткований замінник даного виробу. Другими словами, йдеться про заміщення споживання одного блага іншим. Постачальнику (власнику) фактора виробництва, оподаткованого самого або використовуваного при виробництві оподатковуваних товарів, більше чи менше можливо перекласти податок у залежності від того легше чи важче йому знайти альтернативний використовуваному ним фактор виробництва.

Коли попит на товари-замінники зростає, ціни на них, зазвичай, підвищуються, що рівнозначно створенню вигод для виробників таких товарів і можливості перекласти частину податкового тягаря на тих споживачів, хто не відмовляється від споживання і після запровадження податку. Наприклад, якщо вино оподатковується, а пиво – ні, ці напої ідеально заміщують один одного. Не виключена ситуація, що ціна на пиво не підвищується при зростанні попиту на нього. В такому разі, враховуючи можливість заміщення вина пивом, податковий тягар перекладається на власників земельних ділянок під виноградом, а також на працюючих на цій землі. Якщо ж земля придатна тільки для виноградарства, а робітники, працюючі на ній, можуть знайти інше місце роботи, податок повністю перекладається на землевласника. Коли любителі вина і при підвищенні ціни на величину податку не скорочують споживання, вони несуть увесь податок. При деякому заміщенні вина пивом ціна на пиво зростає, податковий тягар розподіляється між споживачами обох напоїв із вигодою для броварень.

Ефект заміщення та вплив цін на процес перекладання податків і розподіл податкового тягаря як його остаточний результат доповнюють інші ефекти, створювані факторами доходу, часу, виду податку, рівня юрисдикції введення податку, стану монополізації ринку, які треба прийняти до уваги.

Ефект доходу полягає в тому, що при зменшенні на суму податків реальних доходів приватне споживання товарів і послуг, а також блага вільного часу, відповідно скорочується. Більше того, якщо податок викликає значний перерозподіл доходів, а різні соціальні групи мають неоднакові схильності до заощадження та різні структури споживання, тоді перерозподіл суттєво видозмінює попит на товари і ресурси, впливає на пропозицію праці.

Ефект часу виявляє себе тим чином, що інтенсивність перекладання може змінюватися впродовж певного періоду в залежності від того, скільки часу займає переорієнтація споживання, зміни у використанні землі та капіталу, перепідготовка робочої сили. Ті з споживачів і постачальників благ та ресурсів, хто найбільш повільно пристосовується до змін, приймають на себе найважчий тягар податків.

Процесу перекладання властивий також ефект, який можна назвати ефектом масштабності, що залежить від виду податку і рівня влади, який його запроваджує. Діє така закономірність: чим ширша (вужча) база податку, тим вищий (нижчий) податковий тягар, бо коло неоподатковуваних чи менш оподаткованих товарів у розпорядженні платника відповідно звужується або ширшає. Так, акциз на обмежений асортимент напоїв дозволяє переключитися на неоподатковувані вироби, а при суцільному оподаткуванні акциз повністю перекладається на споживачів. Подібним чином, на норму прибутку на капітал менше впливає оподаткування лише нерозподіленого прибутку, ніж податки і на нерозподілений, і на розподілений між акціонерами прибуток.

Чим на нижчому рівні юрисдикції вводять податок, тим легше споживачам і постачальникам скористатися неоподатковуваними або нижче оподаткованими товарами, завезеними з іншої місцевості за межами даної адміністративно-територіальної одиниці. Йдеться про податки, запроваджувані на субнаціональному (штатному, муніципальному, місцевому) рівні, коли місцеві виробники у силу іммобільності свого капіталу неспроможні перекласти податок на фактори виробництва і товари, належні комусь іншому. Так, у США цей ефект спостерігається стосовно прибуткового оподаткування в штатах і місцевих податків на власність, платники яких можуть виїхати в інші місцевості з більш ліберальним податковим режимом. Тим самим податки, хоч і в менших розмірах, перекладаються на платників, переміщених під іншу податкову юрисдикцію, яка одержує додаткові доходи за рахунок “імпорту платників” і відповідно податків. Повністю немобільним, отже і неперехідним, є оподаткування нерухомої власності, специфічних послуг місцевого характеру, а також незаможних платників, які не можуть змінити місце проживання.

Ефект недосконалості конкурентних ринків, наприклад, наявність природних і галузевих монополій – ще один фактор, що впливає на масштаби і напрям перекладання. Монополіст-виробник диктує рівень цін і йому легше всього перекласти податок, якщо тільки він не має справу з монополістом-споживачем. Не виключено, монополіст, щоб не скорочувати обсягу продаж, радше візьме частину податку на себе, ніж повністю перекладе його на споживачів через монопольні ціни. В тих галузях, де діють декілька фірм (класичний приклад олігополії – автомобільна промисловість), цінова політика, а отже і пропорції перекладання податків, дуже залежить від поведінки конкурентів. Легко перекласти “вперед” на споживачів податок на комунальні послуги, що надаються за регульованими цінами. Стабільність рівня цін сприяє перекладанню податків на робочу силу, якщо тільки не діють контр-ефекти, пов’язані з кон’юнктурою на ринку праці.

Отже, спостереження та міркування, що відносяться до перекладання (shifting) і загальної дії податків (incidence), мають теоретичний і аналітичний характер, але майже не піддаються кількісному виміру. Головна проблема таких досліджень – практична неможливість ізолювати вплив податків на окремі економічні процеси від дії на них же інших численних мотивацій і факторів. У результаті оцінки степені перекладання, скажімо, податку на прибуток корпорацій у різних дослідників коливаються в межах від нульової до більш, ніж 100-процентного перекладання! Навіть корифеї економічної науки визнають труднодоступність визначення кінцевого тягаря податків. За словами лауреата Нобелівської премії Поля Самуельсона: “Одні з них [економістів] вважають, що податок на прибуток корпорацій лягає тягарем перш за все на плечі споживачів, інші думають, що він сильніше всього б’є по власниках акцій, або капіталістах. Деякі тримаються проміжної позиції, а дехто займається гаданням на кавовій гущі. Нарешті, є і такі, хто у відчаї розводить руками”·.

Складаються два важливих висновки. По-перше, перекладання податків і загальна дія оподаткування – процеси дуже складні, багатофакторні, заплутані. Красномовний приклад. Вивчаючи перекладання податків на зерно і м’ясо, німецький економіст Е. Ласпейрес протягом 20 років обробив статистичні дані про динаміку півтора мільйону цін по 40 видах продукції за 300 місяців по 136 містах [19, c.49–67]! Здійснивши подібний науковий подвиг, дослідник прийшов до скромного висновку, що акцизи спричиняють подорожчання продуктів харчування, яке перекладається на споживачів, – факт, відомий із досвіду.

По-друге, так чи інакше остаточно тягар податків припадає на людей. Фірми, корпорації, компанії, банки і т. д. виступають лише посередниками або формальними платниками податків, реальний тягар яких несуть акціонери, робітники, землевласники, споживачі, самі бізнесмени нарешті. В кінцевому підсумку всі ефекти оподаткування – позитивні й негативні – дають себе взнаки на людях. Саме люди несуть тяготи податків, як і користуються оплачуваними податками вигодами цивілізованого суспільного існування. Тому в залежності від життєвої позиції платника оподаткування допускає двозначне тлумачення в етичних термінах добра і зла. Зв’язок податків з юридичними особами має формальний характер, це лише практично зручна фікція. Скажімо, вимога “треба посилити (послабити) оподаткування підприємств автомобільної промисловості” не обмежується переглядом податку на прибуток декількох заводів, а означає зміни мотивацій і доходів маси учасників економічних процесів у автомобілебудуванні впродовж усього циклу виробництва і життя автомобіля – від видобутку залізної руди до утилізації на звалищі.

Та, скидається на те, що з породжуваних оподаткуванням ефектів найбільш економічно, соціально, фіскально значимим є ухилення від податків – мінімізація податкових зобов’язань з боку платників. Ухилення як соціально девіантна поведінка платників здійснюється двома способами. Перший – ухилення без порушення чинних законів, користуючись лише їх недосконалістю й неповнотою, що можна назвати також униканням, запобіганням, відверненням, утечею від податків. Другий – нелегальна, переслідувана за законом, мінімізація податкових зобов’язань шляхом утаювання об’єктів оподаткування і/або подачі в податкові органи фальшованої інформації. В англійській мові ці явища означають спеціальними термінами: tax avoidance і tax evasion відповідно.

Попри досить високий рівень лояльності громадян і твердий державно-правий порядок, проблема ухилення від податків – явища, здавалося б, несумісного з цінностями західної цивілізації – стоїть достатньо гостро. Парадоксальним чином причина полягає в тому, що на Заході існує розвинене громадянське суспільство – корпорація індивідів, які можуть переслідувати власні цілі, відмінні від національних і державних інтересів, намагаються вирішувати більшість своїх проблем в обхід держави, без її втручання. В системі громадянського суспільства вищою цінністю є ледве не абсолютна свобода особистості, для останньої обтяжливе все, що нагадує про виконання обов’язків і пов’язані з ними напруги за межами особистих інтересів. Раз на рівні масової соціальної психології індивідуальні інтереси мають сакральний характер, платники, ухиляючись від податків, можуть і не відчувати комплексу вини.

В західних країнах через Інтернет відкрито пропонують способи мінімізації податкових зобов’язань. Так звані tax saving strategies – стратегії економити на податках – передбачають максимізацію податкових скидок і кредитів, прискорення повернення податків, поради платникам на випадок різних життєвих ситуацій (одруження, розлучення, військової служби, навчання, виходу на пенсію і т. д.), а також рекомендації (tax guide) інвесторам. Наприклад, у Канаді на сайтах розміщені “інформаційні центри фінансової та правової самодопомоги”, скориставшись послугами яких можливо цілком законно зекономити від 20 до 40% платежів по прибутковому податку. Вочевидь, що логіка подібного ставлення до оподаткування проста: якщо сам законодавець допускає можливість ухилитися від податків, то цілком природно не пропустити такий шанс. За цинічним визнанням відомого американського бізнесмена Джона Пірпонта Моргана (1837–1913), “якщо уряд неспроможний стягати належні податки, то треба бути дурнем, щоб сплачувати їх”·. Доки платник не виходить із меж правового поля, йому дозволені будь-які дії, не заборонені законом.

Як дає зрозуміти знаменитий “алхімік фінансів” Джордж Сорос, совість у сфері бізнесу, – категорія позаекономічна. Бізнес не ставить собі за мету захист загальнолюдських цінностей, мотивація типового бізнесмена зводиться до особистого збагачення. “В умовах вільного руху капіталу будь-яка спроба оподаткувати або приступити до його регулювання може спричинити втечу капіталу з країни”·. Отож, щоб залишатися добропорядним платником, достатньо не виходити з меж легалізованих форм ухилення від податків. Слова Сороса дають підстави думати, що покладання сподівань на совісність платників чи заклики до справедливості в оподаткуванні просто свідчать про неефективність фіскального адміністрування, низький рівень державного управління взагалі, а вимоги справедливості часто виникають із почуття заздрості. Утім, Сорос дає і рецепт проти ухилення. Оскільки чим довше тримається той чи інший податок, тим вища вірогідність ухилення від сплати, то доцільно час від часу змінювати форми оподаткування.

Своєрідним каналом ухилення від податків є узаконена форма фіскального фаворитизму – податкові пільги, особливо ті з них, які через діяльність лобістів або самих платників відкривають можливості для зловживання ними. Проте, пільга від пільги різниться. Так, жителі Аляски у США повністю звільнені від штатних і місцевих податків, в провінціях канадської півночі діє нульова ставка податку з фонду заробітної плати. Податкові пільги запроваджені також на північних територіях Норвегії, Швеції, Фінляндії, Росії. В деяких країнах знижують податки при підключенні платника до Інтернету. Існують пільги соціального характеру за ознаками віку, роду занять та ін. Інколи роль пільги виконує цільовий розподіл податкових надходжень. Так, у США доходи від роялті (обов’язковий платіж за використання природних ресурсів) розподіляють у такому порядку: 10% надходить у федеральний бюджет, 37,5% – у бюджет штату, 52,5% направляється в автономний фонд рекультивації земель. Звісно, подібний розподіл по суті перетворює роялті в екологічний податок, що стимулює збереження природних ландшафтів.

Avoidance – форма аморальної, але не антидержавної чи злочинної поведінки. Ситуація змінюються полярно протилежним чином як тільки платник переступає дозволене законом, тобто стає на шлях tax evasion. Неповну і/або несвоєчасну несплату податків суворо переслідують, нелегальне ухилення сприймається як економічний тероризм проти держави. Загроза зазнати значно більших у порівнянні з податковими зобов’язаннями втрат заставляє раціонально мислячих людей справно платити податки. В державах Заходу свобода і вільне підприємництво співіснують з достатньо репресивним податковим режимом. Адже деякі соціологи небезпідставно доводять, що бажаючих охоче платити податки ніколи не було, немає і не буде, оскільки розставання з власністю суперечить людській природі. Податки платять тому, що наслідки несплати для розсудливих громадян неприйнятні ні з матеріальних, ні з моральних міркувань.

На Заході ставлення до ухилення з боку властей і самих платників упродовж віків пройшло певну еволюцію (див. додаток Б). Так чи інакше, масштаби ухилення в обох його формах відображають силу чи слабкість держави, авторитет уряду, характер правлячої еліти. З проблеми ухилення ми виводимо основну суперечність оподаткування – в різній степені несумісність, невідповідність, протилежність особистого інтересу платника у вузькому розумінні його ж претензіям на якомога вищий рівень комфорту існування, забезпечуваний державними установами і суспільними структурами. В широкому розумінні заінтересовані в нарощуванні суспільних благ раціональні економічні суб’єкти не обмежуються лише врахуванням впливу податків на матеріальний добробут, а приймають до уваги цінності свободи, демократії, законності, котрі багатство, взяте саме по собі, забезпечити не в змозі. Тим самим в умовах ринкової економіки, громадянського суспільства і демократично-правової державності в самій сутності оподаткування закладені як тенденція до ухилення від податків, так і контртенденція, в силу якої з боку платників податків забезпечується фінансова підтримка суспільних і національно-державних цінностей.

Науковий аналіз впливу податків на економічні процеси має надто багато аспектів, він носить здебільшого теоретичний і економетричний характер. Методи такого аналізу розглядаються в курсах економічної теорії (політичної економії, економіксу) або розширених курсах теорії державних фінансів. До них відносяться дослідження розподілу податкового тягаря: на ринку праці; на конкурентних ринках при еластичному й нееластичному попиті або пропозиції на оподатковуваний товар; при оподаткуванні продавців і покупців специфічним або універсальним акцизом; вплив запровадження податку на монополізованому ринку; переміщення податку на прибуток підприємств; надлишковий податковий тягар та багато інших. На жаль, вивчення цих і подібних питань впливу податків на економічні процеси виходить за межі можливостей навчальної дисципліни “Податкові системи зарубіжних країн”.

У підсумку складається загальне враження, що для західних економістів основний науковий інтерес до податків знаходиться за межами власне оподаткування. Оскільки останнє повністю зарегламентоване в законодавчо-нормативному порядку, то засвоєння кодексів, правил, інструкцій має скоріш функціонально-професійне призначення для підготовки фахівців податкової служби, ніж носить характер власне фінансово-економічного знання чи дослідження. Невідоме починається там і тоді, де і коли податки викликають різні й мінливі ефекти, виникають впливи тих чи інших форм і режимів оподаткування на економічну систему та соціальну сферу.

З огляду на породжувані оподаткуванням соціально-економічні ефекти, стає зрозумілою одна з сучасних тенденцій у податковій політиці західних держав – під приводом стимулювання інвестицій уникнення посиленого оподаткування багатих людей і корпораційного бізнесу. Адже грошові накопичення слугують важливим джерелом економічного зростання. Прогресивна шкала оподаткування розглядається як серйозна причина відставання соціально-економічного розвитку, зокрема країн із економіками перехідного типу.

Інша тенденція – уникнення раптових і радикальних змін під гаслом “природі не властиві стрибки”. Податкові реформи готують і проводять роками на зразок реформи Служби внутрішніх доходів у США, розрахованої на 1998–2008 рр., або комплексної фінансово-економічної реформи у ФРН “Порядок денний 2010”, передбаченої на 2004–2010 рр.

Проблемно-евристичні питання для самотестування

1. Переконайтеся, що ви впевнено засвоїли зміст ключових понять і термінів: альтернативні визначення (дефініції) податку; адміністративна держава; податкова держава; принципи оподаткування; позафіскальні ефекти податків; перекладання податків.

2. Дайте своє тлумачення епізоду, описаному в Новому Завіті.

“І справив Левій у своїм домі велику гостину для Нього. І був натовп великий митників й інших, що сиділи з ним при столі. Фарисеї ж та книжники їхні нарікали на Нього та учням Його говорили: “Чому з митниками та із грішниками ви їсте та п’єте?” (Євангелія від св. Луки 15: 29–30).

4. На ваш погляд, оподаткування має бути нейтральним щодо впливу на економічні й технологічні процеси чи, навпаки, пристосованим до стимулювання або дестимулювання цих процесів?

5. В порівнянні з податками дайте порівняльну характеристику альтернативним джерелам фінансування державних видатків.

6. Якими можуть бути типові мотивації платників податків: (а) в демократично-правовій державі; (б) у державі з авторитарним режимом?

7. Розкрийте зміст і значення концепції податкової держави за Шумпетером.

8. Розкрийте позафіскальні ефекти оподаткування. Як ви розумієте ідеали рівності та соціальної справедливості в оподаткуванні? Чи справедливо, щоб будь-які категорії платників, користуючись підтримкою парламентської більшості, були звільнені від сплати податків?

9. Сформулюйте принципи оподаткування за А. Смітом. Чи відповідають вони сучасним вимогам і викликам часу при справлянні податків? Що нового в принципи внесли А. Вагнер, А. Лаффер, інші сучасні вчені?

10. Прокоментуйте позитивні й негативні наслідки оподаткування доходів за єдиною (“плоскою”) ставкою, поясніть свою позицію. Наведіть приклади прогресивних, пропорційних, регресивних і паушальних податків.

Рекомендована література

Андрущенко В.Л. Фінансова думка Заходу в ХХ столітті (Теоретична концептуалізація і наукова проблематика державних фінансів). – Львів, Каменяр, 2000. – 305 с.

Андрущенко В. Сучасні ремінісценції питань оподаткування в трактаті Йозефа Шумпетера “Історія економічного аналізу” // Вісник податкової служби України. – 2001. – Лютий. – С. 53–59.

Андрущенко В. Камералістика: витоки фіскально-адміністративної науки // Вісник податкової служби України. – 2003. – Квітень–травень. – С. 46 –53.

Бланкарт Ш. Державні фінанси в умовах демократії. Вступ до фінансової науки / Пер. із нім. – К.: Либідь, 2000. – 654 с.

Ланг Й. Проект кодекса налоговых законов для государств Центральной и Восточной Европы / Пер. с нем. – Бонн: Федеральное министерство финансов, 1993. – 464 с.

Мельник П.В. Розвиток податкової системи в перехідній економіці. – Ірпінь: Академія ДПС України, 2001. – 362 с.

Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное пособие. – М.: ИНФРА-М, 1996. – 192 с.

Сміт А. Добробут націй. Дослідження про природу та причини добробуту націй / Пер. з англ. – Книга 5. Про прибутки правителя

або держави. – К.: Port-Royal, 2001. – С. 425–586.

Хасси У.М., Любик Д.С. Мировое налогообложение. Основы Мирового налогового кодекса / Пер. с англ. – Кембридж: Гарвардский университет, 1992. – 280 с.

(Додаткові джерела вибирайте з загального списку використаної та рекомендованої літератури, а також здійснюйте самостійний пошук).

Книга: Податкові системи зарубіжних країн - Андрущенко

ЗМІСТ

1.	Податкові системи зарубіжних країн - Андрущенко
2.	Тема 1. Всеосяжна дія оподаткування та передумови функціонування податкових систем
3.	Тема 2. Природа, принципи, функції податків
4.	Тема 3. Методологія дослідження податків
5.	Тема 4. Податкова система Сполучених Штатів Америки
6.	Тема 5. Податкова система Великої Британії
7.	Тема 6. Податкова система Німеччини
8.	Тема 7. Податкова система Франції
9.	Тема 8. Податкова система Італії
10.	Тема 9. Податкова система Канади
11.	Тема 10. Податкова система Японії
12.	Тема 11. Податкова система Російської Федерації
13.	Додатки
14.	ВИКОРИСТАНА І РЕКОМЕНДОВАНА ЛІТЕРАТУРА
15.	ПІСЛЯМОВА

На попередню



Додати в закладки

  
Переклад Translate